新經(jīng)濟(jì)下我國稅收征管法律制度的改革與探索

于海霞 李大同

1.山東省法治研究中心，山東 濟(jì)南 250011；2.澳門科技大學(xué)，澳門 999078

我國社會主義市場主體井噴式發(fā)展壯大的過程，就是一部波瀾壯闊的社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展史。2022年8月，商務(wù)部國際貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作研究院信用研究所聯(lián)合天眼查發(fā)布的《中國市場主體發(fā)展活力研究報告（2022年上半年）》顯示，2022年上半年我國市場主體總量超過1.6億戶［1］。

在實(shí)體經(jīng)濟(jì)中，稅源的數(shù)量、位置分布可以在較小的范圍內(nèi)精確鎖定，稅源信息易于辨認(rèn)、計量，也容易跟蹤和調(diào)控，因而相關(guān)涉稅征管相對簡單，容易實(shí)現(xiàn)。隨著新的經(jīng)濟(jì)形式和市場主體涌現(xiàn)，稅收征管面臨復(fù)雜多變的局面，建立能及時跟上市場經(jīng)濟(jì)主體變化的稅收征管體系，不僅是稅收實(shí)務(wù)的需要，更是保障社會主義市場經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)發(fā)展的需要。本文旨在通過回顧我國稅制改革的歷程，對稅收征管模式進(jìn)行探討和研究，進(jìn)而探索數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代實(shí)現(xiàn)稅收征管的取向和路徑。

一、我國稅收征管模式的發(fā)展演變

我國稅制不斷改革完善的過程，見證了我國經(jīng)濟(jì)不平凡的發(fā)展。

新中國成立初期，我國的稅制“內(nèi)外兼修”，既沿襲了革命根據(jù)地時期的部分做法，又參考借鑒了蘇聯(lián)計劃經(jīng)濟(jì)時代的做法，到20世紀(jì)50年代末形成了以工商稅為主體，外加幾個小稅種的單一稅制，這一制度施行了20余年。

1984年我國對稅制進(jìn)行了初步的改革，實(shí)行“利改稅”，打破了單一的工商統(tǒng)一稅局面；隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，這種征管模式與經(jīng)濟(jì)發(fā)展極其不相適應(yīng)，80年代中后期在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部劃分征收、管理和檢查的職能部門，以產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅為主體，實(shí)行專業(yè)化管理。

1994年1月1日起我國迎來了最大的一次工商稅制改革，通過對稅種和稅收管理權(quán)限的劃分確立了政府間的財力分配關(guān)系，這是一次全面性、結(jié)構(gòu)性的改革，影響至今。正是這次改革建立起了使用至今的稅收體制平臺，這套稅收體制與市場經(jīng)濟(jì)基本適應(yīng)，有力推動了我國經(jīng)濟(jì)體制改革和經(jīng)濟(jì)社會的長遠(yuǎn)發(fā)展［2］。

二、我國現(xiàn)有稅收征管模式的不足

我國分稅制搭建的基本框架，雖然在推動社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)方面取得了積極的成效，但受諸多客觀因素的制約，現(xiàn)行分稅制還存在一些不足。

（一）中央與地方的支出責(zé)任邊界不清晰

中央與地方政府存在著支出責(zé)任劃分不清晰、不詳細(xì)，邊界不確切的情況。主要表現(xiàn)為：一些本應(yīng)由中央承擔(dān)的支出責(zé)任卻交由地方政府承擔(dān)；有時應(yīng)由地方完全承擔(dān)的支出責(zé)任，中央?yún)s承擔(dān)了一部分。

這種責(zé)任邊界不清晰、不確切的情況還將長期存在，政府間支出責(zé)任的清晰劃分短期內(nèi)看不到實(shí)現(xiàn)的路徑。

（二）中央與地方政府間稅權(quán)劃分不合理

我國1994年稅制改革后各類主體稅種集中于中央，地方政府雖然有十余個稅種，但只有城建稅、地方企業(yè)所得稅規(guī)模尚可，其余均為小稅種，地方稅種過于零散，征收難度大，征收成本高，導(dǎo)致地方財政困難。

此外，從國際范圍及經(jīng)驗來看，共享稅在稅收中的比重一般較低。我國現(xiàn)行的分稅制將兩大主體稅種——增值稅和所得稅均設(shè)定為共享稅，且共享稅比重較大，導(dǎo)致中央和地方政府均缺乏各自穩(wěn)定的稅源，地方政府可用財力小，一定程度上抑制了地方政府和地稅部門的積極性。

（三）轉(zhuǎn)移支付制度尚需更完善

目前我國實(shí)施的轉(zhuǎn)移支付制度，必須切實(shí)建立起一套行之有效的審計監(jiān)督體系，對轉(zhuǎn)移支付的資金切實(shí)做到專款專用，并對轉(zhuǎn)移支付資金的實(shí)際使用效果做出評估，只有審計、監(jiān)督、評估等手段和相關(guān)信息落實(shí)到位，才能遏制乃至杜絕違規(guī)使用專項撥款的不良之風(fēng)。

（四）缺乏完善的法律體系保障分稅制的施行

分稅制作為經(jīng)濟(jì)制度，不僅需要經(jīng)濟(jì)制度框架的支持，還需要法律制度的保障。我國制定的稅收法律僅有四部。稅收法律少，導(dǎo)致各類法規(guī)通告繁多，法律主導(dǎo)地位讓位于行政法規(guī)，致使很多稅收問題規(guī)定不具體，實(shí)施難度大。

由于我國社會各項制度都處于發(fā)展完善階段，會不斷出現(xiàn)地方性法規(guī)的變動問題。法律法規(guī)的不斷變動易增加稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款的困難程度，降低人們的稅收遵從度，不利于稅收的長期建設(shè)和發(fā)展。

三、新一輪稅制改革的取向和路徑

帶領(lǐng)全體人民共同富裕是中國共產(chǎn)黨人孜孜不倦的追求，實(shí)施符合現(xiàn)代社會的財稅制度是調(diào)節(jié)社會財富的有效手段。深化分稅制改革是深化我國財政體制改革的一個重要內(nèi)容，我們要按照建立社會主義公共財政框架的基本要求，不斷完善稅收征管制度，改善征管模式，更好地為社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)。

2021年8月17日，在中央財經(jīng)委員會第十次會議上，習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)，要在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕，實(shí)現(xiàn)人民群眾物質(zhì)生活和精神生活都富裕，不是實(shí)行簡單的財富平均主義。這次會議明確指出，要構(gòu)建初次分配、再分配、三次分配配套的制度安排，加大稅收等調(diào)節(jié)力度并提高精準(zhǔn)性。

所以，從當(dāng)前的稅制改革進(jìn)程來看，稅改的重點(diǎn)是合理設(shè)計勞動所得與財富所得稅收分配關(guān)系，建立公平稅制和公平執(zhí)法，通過稅收手段，更好地實(shí)現(xiàn)對增量財富的公平分配與管理，才能保障共同富裕目標(biāo)的早日實(shí)現(xiàn)。

四、新興業(yè)態(tài)帶來稅收征管新課題

國家稅務(wù)總局辦公廳公布的數(shù)據(jù)顯示，“十三五”期間，我國新辦涉稅市場主體共5874萬戶，統(tǒng)計研究之后就會發(fā)展，新辦涉稅市場主體更傾向于進(jìn)入現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和新興行業(yè)，更愿意從事創(chuàng)新活動。

伴隨著移動互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)手段的不斷提升，帶來了社會消費(fèi)理念和消費(fèi)方式的更新，曾經(jīng)以為遙不可及的一些事情，坐在家中，動動手指就能實(shí)現(xiàn)，比如美團(tuán)訂餐，比如網(wǎng)絡(luò)直播等新興業(yè)態(tài)。涉稅市場主體經(jīng)營方式、經(jīng)營內(nèi)容呈現(xiàn)多樣化是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和新興行業(yè)的基本特征，新興業(yè)態(tài)的快速發(fā)展無疑給稅收征管帶來了新課題。以個稅為例，目前我國實(shí)施的個稅制度客觀上造成了對收入來源單一的工薪階層繳稅較易，而對收入來源多元化的高收入階層、涉稅市場主體經(jīng)營人員，稅收征管相對困難得多。一段時間內(nèi)，影視明星和網(wǎng)紅直播從業(yè)者偷逃稅現(xiàn)象頻繁被曝光，引起社會的普遍關(guān)注［3］。

由于新興業(yè)態(tài)不斷涌現(xiàn)，經(jīng)營手段和表現(xiàn)形式層出不窮，經(jīng)營者和從業(yè)者收入信息比較隱蔽，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難完全掌握。此外，隨著新的互聯(lián)網(wǎng)、移動應(yīng)用等新手段新技術(shù)不斷涌現(xiàn)，區(qū)塊鏈、人工智能、云計算等大數(shù)據(jù)領(lǐng)域的新經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)稅收如何征管不斷涌現(xiàn)新課題，直接影響收入分配秩序和分配公平［4］。

針對這些新興業(yè)態(tài)的稅收監(jiān)管，要加大對技術(shù)的應(yīng)用，如以大數(shù)據(jù)分析等為主的現(xiàn)代信息技術(shù)手段，應(yīng)用到對新興業(yè)態(tài)的稅收中，不僅能解決以往長期不能覆蓋的稅收征管盲區(qū)，更為今后的稅負(fù)公平和稅制改革驗證了技術(shù)手段，提供了理論與操作的雙支撐［5］。

五、必須正視數(shù)字經(jīng)濟(jì)對稅收規(guī)則的新挑戰(zhàn)

數(shù)字經(jīng)濟(jì)是現(xiàn)代社會伴隨著移動互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用的不斷探索、深入發(fā)展而逐漸興起的主要經(jīng)濟(jì)形態(tài)之一，尤其最近二十年，發(fā)展十分迅猛。大力發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)不僅是增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展動能、暢通經(jīng)濟(jì)循環(huán)的重要抓手，也是構(gòu)建現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系的重要引擎。

黨的十八大以來，黨中央高度重視發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)，將其上升為國家戰(zhàn)略，數(shù)據(jù)表明，近年來，數(shù)字經(jīng)濟(jì)已逐漸成為我國重要的經(jīng)濟(jì)增長來源，2018年國家網(wǎng)信辦發(fā)布的《數(shù)字中國建設(shè)發(fā)展報告》顯示，我國數(shù)字經(jīng)濟(jì)的GDP占比已達(dá)34.8%，占整體經(jīng)濟(jì)超三分之一的份額。數(shù)字經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新最活躍、增長速度最快、影響最廣泛。

2022年的政府工作報告中，進(jìn)一步明確了促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展，完善數(shù)字經(jīng)濟(jì)治理，釋放數(shù)據(jù)要素潛力，更好賦能經(jīng)濟(jì)發(fā)展、豐富人民生活的要求。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)突飛猛進(jìn)、日新月異的發(fā)展，對現(xiàn)行的稅收國際規(guī)則帶來了新挑戰(zhàn)。眾所周知，現(xiàn)行國際稅收規(guī)則依據(jù)三大原則：分別是“物理存在”“單獨(dú)實(shí)體”“獨(dú)立交易原則”，可以說應(yīng)稅對象是看得到、摸得著的。數(shù)字經(jīng)濟(jì)則不然，數(shù)字經(jīng)濟(jì)偏離乃至脫離實(shí)體，到底該怎么征稅？如何應(yīng)對這種挑戰(zhàn)，已成為國際社會的共識，對跨國投資、國際經(jīng)貿(mào)格局乃至世界經(jīng)濟(jì)都將產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。目前世界上許多國家正進(jìn)行數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的新稅制嘗試［6］。

我國已經(jīng)明確了智慧稅務(wù)建設(shè)藍(lán)圖，將以發(fā)票電子化改革為突破口，以稅收大數(shù)據(jù)為驅(qū)動力，全面推進(jìn)稅收征管數(shù)字化升級和智能化改造，積極推行“非接觸式”辦稅［7］。

法國對提供數(shù)字接口服務(wù)、定向廣告服務(wù)、傳輸以廣告為目的的用戶數(shù)據(jù)服務(wù)征收3%的數(shù)字服務(wù)稅；英國征收數(shù)字服務(wù)稅，稅率是2%，征收的對象包括搜索引擎服務(wù)、社交媒體服務(wù)和在線市場廣告服務(wù)等；意大利、匈牙利、奧地利等歐盟國家，同樣對數(shù)字經(jīng)濟(jì)開始征稅，稅率為3%～7.5%不等，征收的范圍是在線廣告服務(wù)等。

然而，目前世界各國對數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅尚在摸索中，既缺乏嚴(yán)謹(jǐn)性，又缺乏規(guī)范性。綜觀世界各國，目前征收的數(shù)字服務(wù)稅只是一個大體的框架：明確納稅人是互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)營企業(yè)，明確稅收的項目即對互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)收入征稅，大致規(guī)定了稅率及起征點(diǎn)等［6］。

六、數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收尚需加快規(guī)范

“以票控稅”是實(shí)體行業(yè)普遍應(yīng)用的征稅手段，但“以票控稅”在數(shù)字經(jīng)濟(jì)中卻難以適用。數(shù)字經(jīng)濟(jì)納稅主體多樣性的特征必然導(dǎo)致稅收的不確定性。比如與數(shù)字經(jīng)濟(jì)相關(guān)的職業(yè)如數(shù)字化管理師、物聯(lián)網(wǎng)安裝調(diào)試員、無人機(jī)駕駛員、電子競技員等占比超過一半。這些新職業(yè)相比傳統(tǒng)職業(yè)具有較大差異，較為突出的特點(diǎn)之一是具有零工經(jīng)濟(jì)的特征，即從業(yè)人士中有相當(dāng)規(guī)模為自雇人群，并不依賴固定的組織、機(jī)構(gòu)來從事相關(guān)工作，這必然導(dǎo)致“以票控稅”面臨挑戰(zhàn)［8］。

受限于技術(shù)手段，無論是數(shù)字經(jīng)濟(jì)的從業(yè)者個人還是企業(yè)，稅務(wù)部門對其收入情況并不能有效掌握；收入渠道多元、不確定因素多，對于新興經(jīng)濟(jì)的稅收征繳計算極為困難。客觀上來說，由于稅收的不確定性，基于趨利的目的，數(shù)字經(jīng)濟(jì)相關(guān)主體會進(jìn)行各種稅務(wù)安排，通過改變商業(yè)模式、納稅身份等多種方式在稅制差異中去尋求納稅負(fù)擔(dān)最小化，導(dǎo)致稅收風(fēng)險尤為顯現(xiàn)［9］。

七、結(jié)語

經(jīng)濟(jì)數(shù)字化已是大勢所趨，我國正值數(shù)字經(jīng)濟(jì)大興起大蓬勃發(fā)展的時代。因此，我國應(yīng)該基于鼓勵新興業(yè)態(tài)發(fā)展、縮小收入分配差距并促進(jìn)共同富裕等目標(biāo)，著力推進(jìn)稅制改革及加強(qiáng)數(shù)字化稅收管理以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的要求，并研究適用于數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收相關(guān)規(guī)定，解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來的稅收問題。