交通基礎設施會計核算問題研究

郝淑慧 邢臺市交通運輸局

在當前我國社會經濟體系深入改革發展中，交通運輸行業實現了穩定發展，公用基礎設施建設規模逐漸擴充，其中包含了水利基礎設施、交通基礎設施、市政基礎設施等，這些均是政府資產中的重要內容之一，對社會建設發展有著直接影響，做好公共基礎設施會計核算與管理工作是非常必要的，可以保障國家整體利益。

一、交通基礎設施會計核算的意義

現階段，隨著我國基礎設施數量增加，建設規模擴大，其中交通基礎設施是重要組成部分，通過數據調查2019年我國在交通基礎設施投資的固定資產數量超過3.2萬億元，和2018年比較增長3.1%。因為我國在基礎設施建設方面，長時間以來存在注重建設，忽略管理的狀況，再加上受到歷史因素影響，當前大部分基礎設施資產沒有在賬面中展現。要想了解政府財政情況，我國從2017年開始，要求按照權責發生制要求，科學編制財務報告，國家相關部門對會計準則內容進行體調整，新會計準則出現，該準則對公共基礎設施定義、確認要求、初始后繼計量等均提出明確要求，為我國基礎設施會計核算有序進行提供支持，從根源上減少會計核算問題出現。之后，國家又結合新會計準則要求，于2018年年末開始，財政部門發布了和落實好政府會計專新舊制度銜接工作的相關通知，對基礎設置的記賬主體、折舊、初始入賬成本等進行了補充[1]。但是因為我國交通基礎設施種類比較多，資產結構復雜，分布范疇廣，所以在實際執行中將會面臨各種問題。要想盡快將實務中影響基礎設施會計核算結果的因素進行處理，2020年財政部門發布了有關加強交通基礎設施政府會計核算的相關通知，其中加入了有關基礎設施組成、記賬主體、初始計量等內容，讓相關部門基礎設施核算工作更加規范和專業，有效提高會計核算水平。

二、交通基礎設施會計核算中存在的問題

（一）交通基礎設施確認問題

結合會計準則要求，在開展交通基礎設施資產核算工作時，應按照誰承擔、誰管理、誰負責的要求，確定交通基礎設置記賬主體。但是在實際中，在交通基礎設施會計核算中，在會計主體確定方面，不能像企業固定資產的確認那樣有相對重要的定義和邊界。在許多情況下，在開展交通基礎設施管理工作時，可能會面臨政府部門職責交叉的狀況，在一個項目建設管理中，需要有多個部門共同參與。例如在修建公路工程方面，該公路不僅僅包含各個事權，例如，工程規劃、項目建設、工程管理等，同時還要將職責分配到對應的政府部門中，這些事權要求在相關部門配合下，分清主次，將其落實到位。但是在實際中，缺少具體的參考標準，因為相應的規章制度或者要求不具體，使得部門之間職責分配不清晰，在出現問題時，相互推卸責任，無法將問題第一時間處理。并且，在建設交通基礎設施時，投資規模大，建設周期長，如果在施工中相關部門領導頻繁更換，可能出現“新官無視舊賬”的局面，需要結算的工程款項無法及時結算，需要移交的工程項目不能第一時間移交，使得基礎設施資產的會計主體出現缺位或者錯位的現象，嚴重影響后續項目核算與管理。

（二）交通基礎設施的初始計量問題

結合基礎設施會計準則相關要求，相關部門在對基礎設施初始入賬成本計算與確定時，需要結合以往的歷史憑證，確定歷史成本，對于不能獲得原始憑證的，需要對其價值、重新成本進行評估，把評估結果當作入賬價值。在實際中，我國在確認但是沒有入賬處理的交通基礎設施存量方面，規模龐大，并且大部分項目可能存在跨度時間長的狀況，相關財務數據無法及時獲得，單憑某個部門或者單位進行計量處理，工作量大，難度高，無法獲得真實、完整的歷史信息。并且，對于按照資產評估和重置成本入賬要求進行會計核算，面臨的問題有以下幾點：第一，資產評估成本高。交通基礎設施在建設過程中，將會投入大量的成本，數量超過億元，如果一般采用這兩種方式入賬，資產評估的高成本容易讓各個部門及單位面臨較大的經濟壓力[2]。第二，評估操作能力大。資產評估部門在對基礎設施資產評估過程中，作為一項全新的業務工作，評估標準和方式是否做到規范合理，缺少具體要求。并且，對于基礎設施建設項目，在項目移交過程中，建設單位與后期維護管理單位之間可能存在連接不足的情況。對于過去單獨設立的基礎設施賬戶的交通基礎設施，在建設完成移交后，不同單位將進行維護管理。在此之前，采用統一的會計核算與管理方式，一方面可能會發生工程尾款沒有完全交付的狀況，相關部門沒有對已經完工的項目進行質量驗收，受到遺留問題影響，導致資產無法第一時間移交。另一方面可能會面臨相關手續雖然比較完整，但是在項目移交過程中，部分資產成本計量沒有做到科學劃分并移交，諸多情況下會采用暫時掛賬處理方式。

（三）交通基礎設施的后續支出計量問題

對于交通基礎設施后續支出，指的是交通基礎設施在投放使用過程中，為了讓其正常運行或者改善服務質量，需要對改建或者擴建，做好日常維護和保養工作，增加經濟效益收入的支出。在會計實踐中，雖然有戰略性指導準則，但是在實際操作中，有關基礎設施資產計提折舊方面依然會面臨一些問題需要處理。第一，計提折舊界定不清晰。在新會計準則中，雖然明確要求對基礎設施定期維護和保護，性能可永久維護的基礎設施資產無須折舊，但沒有定義永久維護基礎設施資產相關要求，同時也缺少科學判斷。第二，折舊期限無法確定。在新會計準則中，要求業主通過各種方式確定折舊期限，規定相對比較籠統，并且沒有具體說明由誰負責確定折舊期限，判斷依據有哪些。相關部門在確定基礎設施折舊期限上難度比較大，但是如果各個業主自行確定可能會造成相同類型基礎設施折舊方式各不相同，影響政策統一化。此外，關于基礎設施資產折舊方式相對較為單一，與現階段我國交通基礎設施會計核算基本要求不符。在我國會計制度深入改革發展中，隨著新會計準則發布，在政府會計中融入了權責發生制，在權責發生制要求下，對交通基礎設施進行計提折舊處理。結合會計準則要求，折舊方法包括直線平均法和工作量法，不適用于中國大型交通基礎設施核算工作中，無法精準計算出折舊數額，尤其是一些面臨嚴重腐蝕問題的基礎設施資產，更無法采取這些折舊方式。

（四）基礎設施施工人員技術問題

在改革發展中，要求具備充足的專業人才提供支持。但是因為業主部門負責交通基礎設施會計核算工作的相關人員可能會面臨不同程度的等級問題，各個地區部門在會計核算工作上取得的成果各不相同，有些部門給予高度重視，促進會計改革，而一些部門則持觀望態度。例如，在調查期間，他們只與幾個部門溝通，討論在交通基礎設施核算中常見的一些問題。調查發現，部分單位缺少對基礎設施基本標準的深入了解，基礎設施資產價值確認工作也沒有落實到具體位置，僅按照國家要求和調查通知對各類公路基礎設施進行核算，有關存量交通基礎設施工作沒有實現入賬處理[3]。

三、交通基礎設施會計核算中存在問題的處理對策

（一）交通基礎設施確認問題處理對策

對于當前交通基礎設施會計核算中存在的確認問題，需要結合新會計的要求，將會計主體確認比較困難的交通基礎設施實際情況對號入座，確定記賬主體，同時在各個記賬主體中，對交通基礎設施資產確認統一協調，保證資產確認不會出現重復或者遺漏的狀況。如果受到一些特殊情況影響，對于無法按照相關要求確定為記賬主體的基礎設施資產，需要主動向上級部門匯報，說明具體情況下，在改革發展中，將入賬問題及時處理。在對交通基礎設施資產分配并確認時，結合新會計準則內容，公共基礎設施中組成內容比較多，不同內容在使用時間上各不相同，或者通過不同方式提供服務或者產品的，使用的折舊率和折舊方式有所不同，可以分別對其價格進行確定，分別把組成要素進行確認，將其融入同一類的公共基礎設施中。根據新會計準則內容，如公共基礎設施中包含的公路用地、建筑物、交通工程等，其構成種類比較多，在使用期限上有所不同，需要結合其實際功能提供對應服務，結合準則內容獨立核算。但是，在實際中可能會存在一些問題。如公路路基路面雖然是公路中重要組成部分，因為其之間關系比較密切，如果將其分別進行資產確認，將缺少合理性。再例如，交通沿線綠化設施、安全防護設施等，通常使用周期長，同時無須投放大量資源，可將其當作長期資產納入公路基礎設施成本。因此，在處理交通基礎設施的分類、確認等問題時，在按照準則相關要求的情況下，綜合思考其獨立入賬或者合并入賬的可行性，讓其真實展現出業主單位實際情況和發展目標。

（二）交通基礎設施的初始計量問題的處理對策

對于交通基礎設施初始計量不準確的問題，可能會讓部分業主單位內部人員對基礎設施資產初始入賬缺少主動性與積極性，所以怎樣才能調動相關人員工作熱情，是相關部門重點思考的內容，可以通過上級部門組織開展相關動員會議，讓更多員工了解新會計準則內容，明白此工作在實施過程中雖然難度比較大，但是需要盡早結束，同時還要加強內部管理。在實際確認入賬成本過程中，各個部門需要相互交流，做好歷史數據采集工作，評估資產價值，如果數據真實性無法保證，可以參考國際標準，例如，根據美國政府會計準則，在政府部門不保存基礎設施資產建設數據的情況下，允許使用可接受的估算方法估算其歷史成本。如，在估計道路等交通基礎設施的歷史成本時，可以將網絡系統中的單車道里程與單里程成本相乘，獲得的結果可以預估公共基礎設施重置成本[4]。在已經了解基礎設施使用期限的情況下，通過計算出價格水平指數換算出其對應的建造歷史成本。在一系列方式下，得到政府部門提供的可行性處理方式，可以追溯調整。對于需要通過重置成本入賬的資產，在確定重置成本過程中，嚴格按照新會計準則要求，確定定額標準，找到影響因素，重新設定重置成本標準，順利完成存量交通基礎設施入賬工作。

（三）交通基礎設施的后續支出計量問題的處理對策

對于會計準則中比較籠統的內容，相關部門應完善和基礎設施核算相關的指導意見，例如，對于后續計量折舊計提，需要提供明確的業務范疇和處理方式，加強實務指導。在使用期限的基礎設施資產折舊問題，結合實際情況，在現有兩者折舊方式上，把加速折舊方式融入其中，也就是資金沉淀法、年數總和法等，并且相關部門應結合基礎設施資產基本特點和使用情況，在多種折舊方式中科學選擇，便于會計核算處理，減少實務操作問題發生。

（四）基礎設施施工人員技術問題的處理對策

隨著社會經濟發展水平不斷提高，交通基礎設施數量增加，會計準則內容更加完善，對會計人員專業水平和素養提出新的要求。在實際工作中，業主部門應了解人才的意義，引進大量優秀人才，加強對現有人才培養。通過引進工作經驗豐富、工作能力強的會計人才，加強內部培訓和外部引進，提高會計團隊專業水平和綜合素養，讓其更好滿足會計核算基本要求。相關部門應也把新會計準則融入培訓活動中，注重對會計人員業務能力提高和道德素養培訓，讓其對新會計準則內容有充分了解，有效提高交通基礎設施會計核算水平[5]。

四、結束語

總而言之，對交通基礎設施進行會計核算之后，應綜合思考基礎設施特殊性，隨著路網結構不斷調整，城市化發展進程加快，公路管養主體及會計主體將會發生一定改變，在公路資產移交和處理方面面臨一系列問題，相關部門也沒有發布對應的資產處理方法。為了改變這種狀況，業主部門應明確各個交通主管部門工作職責，確定資產處理范疇，優化處理流程和手續，規范交通基礎設施會計核算與管理，提高會計工作水平。