中國房地產稅制度發展的歷程和展望（下）

●劉 佐 段志清

五、中國房地產稅的內外統一

隨著中國改革開放的逐步發展，對內對外實行兩套房地產稅制度的矛盾日益突出，即稅種重復設置導致稅制復雜，中外納稅人稅負不同不利于公平競爭，許多規定逐漸過時需要調整，等等。 因此，實行統一的房地產稅制勢在必行。

1988 年 7 月 2 日，時任國家稅務局局長金鑫在全國稅務工作會議上談到稅制改革問題時提出：要研究將涉外企業實行的城市房地產稅與國內企業實行的房產稅統一起來。

1989 年秋， 國家稅務局提出了《關于今后十年間工商稅制改革的總體設想》。 設想中提出：在1992 年以前，取消對外資企業征收的城市房地產稅，統一實行房產稅。

1992 年7 月國家稅務局召開的全國稅務工作會議討論了該局起草的 《關于近期稅制改革的基本思路（討論稿）》。 這一文件提出：取消對外資企業和外籍人員征收的城市房地產稅，統一實行房產稅，1993 年完成。

為了配合建立社會主義市場經濟體制，完善稅收制度和建立分稅制財政管理體制，1993年8 月下旬至9 月上旬， 國務院常務會議和中共中央政治局常委會議先后審議并通過了國家稅務總局（1993 年國務院機構改革以后，國家稅務局升格為國家稅務總局）起草的《關于稅制改革的實施方案（要點）》。 方案（要點）中提出：取消對外資企業和外籍人員征收的城市房地產稅，統一實行房產稅。

同年12 月25 日， 國務院批轉國家稅務總局報送的《工商稅制改革實施方案》。 方案中提出： 取消對外資企業和外籍人員征收的城市房地產稅，統一實行房產稅。 令人遺憾的是，由于這次稅制改革時間緊、任務重，為了保證主要改革措施的順利出臺，適當減少震動面，房產稅改革方案沒有能夠出臺。

此后， 在中國國民經濟和社會發展第九個五年計劃期間、 第十個五年計劃期間和進入第十一個五年規劃期間，中共中央、全國人民代表大會、 國務院和國家稅務總局在許多重要文件中提出了包括房地產稅在內的地方稅改革的要求，例如：

1996 年3 月17 日第八屆全國人民代表大會第四次會議批準的 《中華人民共和國國民經濟和社會發展“九五”計劃和2010 年遠景目標綱要》 中提出健全地方稅收體系，2001 年3 月15 日第九屆全國人民代表大會第四次會議批準的 《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十個五年計劃綱要》提出完善地方稅稅制，其中都應當包括房地產稅改革的內容。

1996 年7 月 3 日，國家稅務總局發布《全國稅收發展 “九五” 計劃和2010 年遠景目標綱要》，其中明確提出要修訂房產稅和城鎮土地使用稅，這也是國務院提出的要求。

2003 年 10 月 14 日， 中國共產黨第十六屆中央委員會第三次全體會議通過 《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》。決定中提出：實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅 （筆者注：應當為房地產稅，下同），相應取消有關收費。

2005 年 10 月 11 日， 中國共產黨第十六屆中央委員會第五次全體會議通過 《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十一個五年規劃的建議》，其中提出穩步推行物業稅。

2006 年3 月14 日，第十屆全國人民代表大會第四次會議批準 《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十一個五年規劃綱要》。綱要中提出：改革房地產稅收制度，穩步推行物業稅并相應取消有關收費。

同年12 月31 日， 國務院公布 《關于修改〈中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例〉的決定》和修改以后的《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》，自2007 年1 月1 日起施行。此條例修改的主要內容， 一是擴大了納稅人的范圍，即開始對外商投資企業和外國企業征稅；二是大幅度提高了稅率 （如每平方米應稅土地的最高稅額標準從每年10 元提高到30 元，最低稅額標準從每年0.2 元提高到0.6 元）。

據稅務部門統計，2007 年全國城鎮土地使用稅收入為385.5 億元， 比2006 年增長近1.2倍； 此稅收入占財政部統計的全國稅收收入的比重為0.8%， 比2006 年提高了0.3 個百分點。2021 年，此稅收入達到 2126.3 億元，比 2007 年增長了4.5 倍； 此稅收入占全國稅收收入的比重上升到1.2%， 比2007 年提高了0.4 個百分點。

2008 年 12 月 31 日，國務院決定自 2009 年1 月1 日起廢止 《城市房地產稅暫行條例》，按照《中華人民共和國房產稅暫行條例》對外商投資企業、外國企業和外國人征收房產稅。 至此，實現了房地產稅制度的內外統一。

據稅務部門統計，2009 年，全國房產稅收入為803.6 億元，比2008 年全國房產稅和城市房地產稅收入增長了18.1%； 此稅收入占財政部統計的全國稅收收入的1.4%， 比2008 年提高了0.1 個百分點。 2021 年，全國房產稅收入達到 3277.6 億元，比 2009 年增長了 3.1 倍；此稅收入占全國稅收收入的比重達到1.8%，比2009 年提高了0.4 個百分點。

1994 年中國實行分稅制財政管理體制以后， 房產稅和城鎮土地使用稅都被劃為地方稅。據財政部統計，2021 年，全國房產稅和城鎮土地使用稅收入合計5403.9 億元，占全國稅收收入的3.1%、 地方稅收入的24.4%和地方政府全部財政收入的2.8%。

六、近年來中國房地產稅制度改革的走勢

2010 年 5 月 27 日， 國務院批轉國家發展和改革委員會報送的 《關于2010 年深化經濟體制改革重點工作的意見》， 其中提出要逐步推進房產稅改革。

同年9 月30 日，財政部、國家稅務總局有關負責人就房地產市場稅收政策調整答記者問時說：中國現行房產稅開征于1986 年，基于當時城鎮居民收入水平普遍較低等情況，《房產稅暫行條例》規定個人所有的非營業用房產免征房產稅。 近年來，隨著住房制度改革深化和居民收入水平提高， 商品房市場日益活躍，改革和完善房產稅制度，對于個人所有的住房恢復征收房產稅是必要的，既有利于調節居民收入和財富分配， 也有利于健全地方稅體系，促進經濟結構調整和土地節約集約利用，引導個人合理住房消費。 從國際經驗和公平、規范的角度看，房產稅應當對個人所有的住房普遍征收。 考慮到這項改革情況復雜，擬先在部分城市對部分個人擁有的住房進行試點，恢復征收房產稅，積累經驗以后逐步擴大到全國。

同年10 月18 日，中國共產黨第十七屆中央委員會第五次全體會議通過《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十二個五年規劃的建議》，其中提出研究推進房地產稅改革。 這是一個比較積極而謹慎的提法， 隨后被2011年3 月14 日第十一屆全國人民代表大會第四次會議批準的《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十二個五年規劃綱要》采納。

2011 年1 月27 日，根據國務院的決定，上海市、重慶市人民政府分別發布《上海市開展對部分個人住房征收房產稅試點的暫行辦法》《重慶市關于開展對部分個人住房征收房產稅改革試點的暫行辦法》，次日起實施。

上海市的基本規定如下：征稅對象為本市居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房和非本市居民家庭在本市新購的住房； 納稅人為應稅住房產權所有人；計稅依據為應稅住房的市場交易價格，并按照上述價格的70%計算；適用稅率為0.6%，上述價格不超過本市上年度新建商品住房平均銷售價格2 倍的，稅率減為0.4%。 本市居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上住房的，合并計算的家庭全部住房面積（指建筑面積）人均不超過60 平方米的，新購的住房免稅；超過60 平方米的，新購住房超出部分的面積按照上述規定計稅。

重慶市的基本規定如下：試點區域為渝中區等9 個區；征收對象為個人擁有的獨棟商品住宅，個人新購的高檔住房，在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購的第二套（含第二套）及以上普通住房；納稅人為上述住房產權所有人；計稅依據為房產交易價。 獨棟商品住宅和高檔住房建筑面積交易單價在上兩年上述地區新建商品住房成交建筑面積均價不足 3 倍的， 稅率為 0.5%；3 倍以上不足 4 倍的，稅率為 1%；4 倍以上的，稅率為 1.2%。 在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購的第二套（含第二套）以上普通住房，稅率為0.5%。

同日，財政部、國家稅務總局、住房和城鄉建設部有關負責人就上海、重慶個人住房征收房產稅試點答記者問時說：對個人住房征收房產稅，一是有利于合理調節收入分配，促進社會公平； 二是有利于引導居民合理住房消費，促進節約集約用地。 鑒于歷史原因和現實情況， 目前中國對個人住房普遍征稅的條件尚不成熟。 對個人住房征稅需要在制度設計和管理機制等方面進行充分研究論證并在實踐中逐步探索。為不斷積累經驗，積極穩妥地推進房產稅改革， 有必要在部分城市進行對個人住房征收房產稅改革試點。 為了充分體現調節收入分配的政策目標， 改革試點征收的收入將用于保障性住房特別是廉租房和公共租賃住房建設等，以解決低收入家庭住房困難等民生問題。 在總結試點經驗的基礎上， 將適時研究提出逐步在全國推開的改革方案。條件成熟時，在統籌考慮對基本需求居住面積免稅等因素的基礎上，在全國范圍對個人擁有的住房征收房產稅。

從上述兩個直轄市房產稅改革試點12 年來的情況看，運行比較平穩。后來有關方面曾經多次提出推進此項改革， 如2011 年12 月中共中央、 國務院召開的中央經濟工作會議提出，2012 年要推進房產稅改革試點；2012 年12 月時任國家稅務總局局長肖捷在全國稅務工作會議上的講話中提出， 做好擴大個人住房房產稅改革試點準備工作；2013 年5 月國務院批轉發展改革委報送的《關于2013 年深化經濟體制改革重點工作的意見》中提出，擴大個人住房房產稅改革試點范圍。但是，未見有關方面公布推進此項改革的具體要求， 也未見其他地區跟進此項改革。

2011 年 4 月 29 日，國家稅務總局發布《“十二五”時期稅收發展規劃綱要》。綱要中提出：要立足于合理配置稅權和完善地方稅體系， 以研究推進房地產稅改革、 完善資源環境稅費制度為重點，健全財產行為稅制。

同年8 月24 日，根據國務院關于加強法治政府建設的要求，財政部發布《關于加快推進財政部門依法行政依法理財的意見》，其中提出要加快修訂《房產稅暫行條例》。

2012 年11 月8 日，時任中共中央總書記胡錦濤在中國共產黨第十八次全國代表大會上所作的題為 《堅定不移沿著中國特色社會主義道路前進 為全面建成小康社會而奮斗》的報告中提出構建地方稅體系。 房地產稅改革應當屬于這項工作中的一個重要內容。

2013 年 11 月 12 日， 中國共產黨第十八屆中央委員會第三次全體會議通過 《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》。決定中提出：加快房地產稅立法，并適時推進改革。 房地產稅立法工作從此得到進一步重視。 2015 年和2018 年， 房地產稅法先后列入第十二屆、第十三屆全國人民代表大會常務委員會的立法規劃， 并曾經多次列入全國人大常委會的年度立法工作計劃。

2016 年3 月16 日，第十二屆全國人民代表大會第四次會議批準 《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十三個五年規劃綱要》。綱要中提出：完善地方稅體系，推進房地產稅立法。 由此可見， 房地產稅立法已經成為完善地方稅體系的主要內容。

2017 年 10 月 18 日， 中共中央總書記習近平在中國共產黨第十九次全國代表大會上所作的題為《決勝全面建成小康社會 奪取新時代中國特色社會主義偉大勝利》的報告中提出：深化稅收制度改革，健全地方稅體系。

同年12 月20 日， 時任財政部部長肖捷在《人民日報》發表署名文章《加快建立現代財政制度》，其中提出按照“立法先行、充分授權、分步推進”的原則，推進房地產稅立法和實施。

2020 年 5 月 11 日，中共中央、國務院發布《關于新時代加快完善社會主義市場經濟體制的意見》， 其中提出穩妥推進房地產稅立法，由此可見決策層對房地產稅立法的慎重態度。

同年5 月14 日，媒體報道：全國人大常委會法制工作委員會相關負責人在談及 “落實稅收法定原則”進度時介紹，按照全國人大常委會立法規劃的安排， 有關方面正在研究起草房地產稅法草案，相關工作正在穩步推進。

同年10 月29 日， 中國共產黨第十九屆中央委員會第五次全體會議通過 《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035 年遠景目標的建議》， 其中提出了健全地方稅體系的要求。

同年12 月23 日，財政部部長劉昆在《人民日報》發表署名文章《建立現代財稅體制》，其中再次提出按照“立法先行、充分授權、分步推進”的原則，積極穩妥推進房地產稅立法和改革。

2021 年3 月11 日，第十三屆全國人民代表大會第四次會議批準 《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035 年遠景目標綱要》。綱要中提出：推進房地產稅立法，健全地方稅體系，逐步擴大地方稅政管理權。由此凸顯了房地產稅立法對于健全地方稅體系的重要意義。

同年5 月6 日，財政部部長劉昆在《經濟日報》發表署名文章《建立健全有利于高質量發展的現代財稅體制》，其中再次提出“積極穩妥推進房地產稅立法和改革”。

同年5 月11 日，財政部、全國人大常委會預算工作委員會、住房和城鄉建設部、國家稅務總局在北京召開房地產稅改革試點工作座談會， 聽取部分城市人民政府負責同志和部分專家學者對房地產稅改革試點工作的意見。 上述部門首次公開提出房地產稅改革試點， 顯然有別于此前“立法先行”的思路。

同年8 月17 日，中共中央總書記、國家主席、中央軍委主席、中央財經委員會主任習近平主持召開中央財經委員會第十次會議， 研究促進共同富裕等問題。 習近平在這次會議上的講話中提出加強高收入的規范和調節， 措施之一就是積極穩妥地推進房地產稅立法和改革，做好試點工作。由此可見，房地產稅立法和改革的新寓意和“試點先行”的新思路應該已經確定。

七、近期中國房地產稅制度改革的展望

2021 年 10 月 23 日， 為了積極穩妥地推進房地產稅立法和改革， 引導住房合理消費和土地資源節約集約利用， 促進房地產市場平穩健康發展， 第十三屆全國人民代表大會常務委員會第三十一次會議通過了 《全國人民代表大會常務委員會關于授權國務院在部分地區開展房地產稅改革試點工作的決定》， 其主要內容如下：

第一， 試點地區的房地產稅征稅對象為居住用和非居住用等各類房地產， 不包括依法擁有的農村宅基地及其上住宅。土地使用權人、房屋所有權人為房地產稅的納稅人。 非居住用房地產繼續按照 《中華人民共和國房產稅暫行條例》《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》執行。

第二，國務院制定房地產稅試點具體辦法，試點地區人民政府制定具體實施細則， 國務院及其有關部門、 試點地區人民政府應當構建科學可行的征收管理模式和程序。

第三，國務院按照積極穩妥的原則，統籌考慮深化試點與統一立法、 促進房地產市場平穩健康發展等情況確定試點地區， 報全國人大常委會備案。

第四，授權的試點期限為5 年，自國務院試點辦法印發之日起算。試點過程中，國務院應當及時總結試點經驗， 在授權期限屆滿的6 個月以前向全國人大常委會報告試點情況， 需要繼續授權的，可以提出相關意見，由全國人大常委會決定。 條件成熟時，及時制定法律。

財政部部長劉昆在上述會議上就此項決定（草案）所作的說明中表示：2013 年以來，根據黨的十八屆三中全會的有關要求， 全國人大常委會預算工作委員會、 財政部會同有關方面積極推進房地產稅立法工作，取得階段性成果。由于房地產市場全國差異很大， 實際情況十分復雜， 房地產稅立法工作需要循序漸進、 穩妥推進。在總結上海市、重慶市個人住房房產稅改革試點經驗的基礎上，結合新形勢和新情況，進一步深化房地產稅改革試點， 可以發揮試點對整體改革的示范、突破和帶動作用，強化房地產調控需求側管理，穩定市場預期，也為今后全國統一立法積累經驗、創造條件。 為此，建議先深化地方試點，再國家統一立法，由全國人大常委會依法授權國務院在部分地區開展房地產稅改革試點工作，為穩妥推進改革試點提供法律保障。

在全國人大常委會的上述決定和財政部部長劉昆的說明中，下列要點值得關注：第一，房地產稅改革試點先行，試點期限長達5 年，而且需要繼續授權時可以提出相關意見報全國人大常委會決定，待條件成熟時制定法律，不急于求成， 體現了中國最高立法機關對房地產稅立法和改革的積極而穩妥的策略， 這是近期中國房地產稅立法和改革的新起點。第二，此項試點工作由全國人大常委會授權國務院辦理， 不同于2011 年國務院批準個別城市人民政府試點的做法，權限適當上收，充分體現了稅收法定的原則。第三，試點地區房地產稅的征稅對象和納稅人將超越現行房產稅、 城鎮土地使用稅的征稅對象、納稅人的范圍，與目前外國通行的房地產稅大體一致， 這將是中國改革開放以后房地產稅制度改革的又一次重大突破。第四，此項試點的具體辦法及實施細則、 房地產稅的征收管理模式和程序分別由有關方面確定， 責權比較分明，配置也比較合理，有利于試點工作的順利開展。第五，此項改革試點地區和試點實施啟動時間由國務院確定，既體現了稅收法定的原則，也有利于國務院的具體操作。

全國人大常委會的上述決定公布以后，財政部和國家稅務總局有關負責人在接受新華社記者采訪時表示： 財政部和國家稅務總局將依照全國人大常委會的授權起草房地產稅試點辦法（草案），按照規定程序做好此項試點的各項準備工作。

但是，2022 年 3 月 5 日，國務院總理李克強在第十三屆全國人民代表大會第五次會議上所作的《政府工作報告》和財政部受國務院委托提請上述會議審查的《關于2021 年中央和地方預算執行情況與2022 年中央和地方預算草案的報告》中，都沒有提及房地產稅改革試點。

同年3 月16 日，財政部有關負責人在接受新華社記者采訪時表示， 房地產稅改革試點依照全國人大常委會的授權進行， 一些城市開展了調查摸底和初步研究， 但是綜合考慮各方面的情況， 今年不具備擴大此項改革試點城市的條件。此后國務院公布的2022 年立法工作計劃中， 也沒有關于此項改革試點的內容。 由此可見，此項改革試點應該是選擇一些城市先行，再作出進一步的部署。

雖然中國房地產稅的改革任重道遠， 但是改革的總體目標和基本思路已經越來越清晰，即促進房地產業和房地產市場的發展， 合理開發和利用房地產資源，引導住房合理消費，保障民生， 符合財政管理體制改革和稅制改革特別是完善財產稅制度和地方稅體系的要求， 規范相關稅費關系， 兼顧國家、 納稅人的利益和中央、地方的利益；主要措施應當包括簡化稅制、擴大稅基、合理設計稅率、適當下放稅權、逐步推進和加強征收管理等內容。

（一）簡化稅制

可以考慮逐步合并現行的房產稅、 城鎮土地使用稅、耕地占用稅、契稅和房地產方面的某些合理的、具有稅收性質的政府收費，建立城市和農村統一、房產和土地統一、用于經營的房地產和住宅統一、 與其他國家普遍開征的房地產稅基本一致的房地產稅，將城市維護建設稅、印花稅和土地增值稅并入增值稅、企業所得稅、個人所得稅和房地產稅， 取消房地產方面不合理的政府收費。通過上述簡化措施，不僅可以減少與房地產有關的稅費，減輕納稅人的經濟負擔，改善納稅人和政府的關系， 而且可以在減少或者不增加納稅人稅費負擔的基礎上優化稅費結構和稅負結構， 即減少房地產轉讓和出租環節的稅費，增加房地產持有和使用環節的稅收。

（二）擴大稅基

可以考慮將房地產稅的征稅范圍逐步擴大到個人住宅和農村地區， 并按照房地產的評估值征收。同時，通過規定適當的免稅項目和免征額（價值或者面積，或者同時規定價值和面積標準）的方法，適當照顧中低收入階層房主。

（三）合理設計稅率

房地產稅的稅率可以考慮根據不同地區、不同類型的房地產分別設計， 由各地在稅法規定的幅度以內掌握， 如中小城市房地產的適用稅率可以適當從低， 大城市房地產的適用稅率可以適當從高； 普通住宅的適用稅率可以適當從低， 高檔住宅和經營用房地產的適用稅率可以適當從高； 豪華住宅和高爾夫球場之類的場所可以再適當提高稅率，或者加成征稅。

在設計稅基和稅率的時候， 應當兼顧納稅人的負擔能力和財政收支的需要、 中央政府與地方政府的財政收支，并參考其他國家，特別是發展中國家和周邊國家同類稅收的做法。

（四）適當下放稅權

可以考慮將房地產稅作為中國地方稅的主體稅種加以精心培育，使之隨著經濟的發展逐步成為市（縣）政府稅收收入的主要來源，并且在全國統一稅制的前提下賦予地方政府較大的管理權限（包括征稅對象、納稅人、計稅依據、稅率、減免稅、納稅期限和納稅地點等稅制基本要素的適當調整），以適應國家之大，各地經濟發展水平不同的實際情況，促使地方因地制宜地通過此稅適當增加財政收入和調節經濟。

（五）逐步推進

房地產稅改革不僅涉及大量企業、 其他單位和個人的經濟利益， 而且涉及政府相關稅費制度的改革，房地產登記、價值評估和新的房地產稅征收制度的建立和完善也需要一個過程，所以，此項改革應當統籌考慮，逐步推進。 可以先從大城市起步，取得經驗以后在中等城市、小城市和農村逐步推廣；也可以選擇一些大城市、中等城市、小城市和農村同時試點，取得經驗以后在同類地區逐步推廣。同時，此項改革應當與中國的地方稅體系建設、整體稅制改革、財政管理體制改革和其他相關改革緊密結合起來，以便減少改革的阻力，降低改革的成本，取得更好的政治、經濟和社會效益。

（六）加強征收管理

為了加強房地產稅的征收管理，堵塞漏洞，減少稅收流失， 稅務機關要加快完善有關管理制度和信息化建設的步伐， 加強與地方政府及其房地產等管理部門的工作配合， 并積極利用社會中介機構 （如合格的資產評估機構） 的力量。

通過上述措施， 可以進一步完善中國的房地產稅和財產稅制度，加強房地產稅管理，從而適當擴大房地產稅收入的規模， 提高房地產稅和財產稅收入占地方稅收收入和全國稅收收入的比重，更好地發揮房地產稅的職能作用。

最后， 似乎有必要在此再次強調一下房地產稅的基本定位：即根據此稅的財產稅、地方稅性質，外國經驗和中國實踐，此稅的稅基不是很大，收入也不會很多，而且地域差異明顯，其主要功能是適當籌集地方財政收入， 用于地方建設。此稅應當可以構成地方稅的主要來源，但是不會成為地方財政收入的主要來源， 地方財政收入通常主要來自中央政府的財政轉移支付，經濟不發達地區更是如此。 此稅的調控功能也比較弱，對于房地產市場、房地產企業的發展和個人收入、財產調節的直接影響比較小，國家宏觀調控的稅收政策應當主要依靠增值稅、 消費稅、企業所得稅和個人所得稅等主體稅種的調整實現。