云計算時代DICT業(yè)務收入確認規(guī)范化研究

陳藝藩 廣東睿江云計算股份有限公司

引言

財政部先后修訂頒布《企業(yè)會計準則第14號——收入》，財會〔2017〕22號（簡稱“新收入準則”），相反，要求實施公司會計準則的公司最晚也要從2021年開始實行。會計準則在概念的邊界和結構體系上發(fā)生了翻天覆地的變化，對實務領域產生了巨大的影響。DICT云計算企業(yè)由于其學科多、業(yè)務模式復雜、實施周期長、創(chuàng)新性強等特點，在會計準則的應用和實施中面臨著諸多挑戰(zhàn)。特別是如何確定個人收益義務和收益的確定時間。合規(guī)性、清晰完整的會計核算和對DICT業(yè)務的思考，不僅是嚴格遵守標準的需要，也是支持DICT運營決策、促進其高質量發(fā)展的需要。本文從DICT業(yè)務特點出發(fā)，針對會計難點進行闡述與識別，隨后制定相應管理標準化方案。

一、云計算+視角下的DICT業(yè)務特點

DICT業(yè)務是數(shù)字時代傳統(tǒng)ICT業(yè)務的發(fā)展趨勢，也是國家企業(yè)數(shù)字化轉型戰(zhàn)略的重要收入增長點。在業(yè)務模式上，云計算企業(yè)為客戶提供云計算技術和信息服務，并根據(jù)客戶需求銷售或租賃相關設備、終端或通用軟件。DICT公司具有以下特點：

（一）參與主體多元化。在會計核算中，根據(jù)合同各方的權利和義務，合作企業(yè)應詳細確定客戶對服務或者是產品責任，明確主要負責人抑或是代理人，選擇總量法或相應的選擇純收入。

（二）業(yè)務模式復雜化。國企客戶導向相對明顯，需優(yōu)先制定“定制化”以及“一企”政策。例如，這也是一項智能道路服務。部分企業(yè)自行購買云計算企業(yè)集成的軟件、硬件和設施；一些公司主要為了經(jīng)營者包裝，需“遞鑰匙”服務。另一部分要求云計算公司在沒有購買任何資產的情況下提供智能道路服務，對于不同整合模式以及產品需求，首先要明確各服務或者是不同產品是否構成單一的進口義務，為后期進口確認模式使用提供參考。

（三）履約周期長期化。DICT屬于短期合同及長期合同，總公司根據(jù)項目特點和雙方的財務實際狀況，與客戶商定的方式項目檢查和結算。一般情況下，辦企業(yè)的資源投入義務和資金回收權并非總是同步的，因此，DICT企業(yè)收入確認的時間和金額與基于企業(yè)本質的專業(yè)判斷密切相關。

（四）技術創(chuàng)新常態(tài)化。新技術的創(chuàng)新和變革，帶來新的業(yè)務模式和問題。

二、DICT業(yè)務單項履約義務判斷

（一）關于是否具有單獨使用價值。以下三種情況一般表明某些設備/終端/軟件（以下簡稱“DICT設備”）具有獨立價值。1.DICT 設備在市場上單獨出售給終端客戶。2.DICT設備獨立于其他也可以通過產品服務實現(xiàn)的重要功能。3.DICT設備二手市場活躍。

（二）主要合并或是否具有較高的從屬性。DICT事業(yè)與一般事業(yè)不同，公司為了提供完整的系統(tǒng)解決方案，根據(jù)客戶的特定要求，整合和優(yōu)化硬件、網(wǎng)絡、數(shù)據(jù)庫及相關軟件。因此，DICT活動中常常包含整合、修改或者是定制元素。集成化改造是否重要，新功能是否重要，產品是否緊密相連，有許多主觀因素。

三、DICT業(yè)務收入確認時點判斷

（一）滿足某一時間段內履行履約義務

相關收入應當在該履約義務履行的期間內確認，其情景包括：1.客戶在經(jīng)營業(yè)務的同時，取得和消耗經(jīng)營業(yè)務的經(jīng)濟效益；2.客戶可以在業(yè)務執(zhí)行過程中控制在建貨物；3.本公司在履行合同過程中生產的貨物用于不可替代的目的，本公司有權在整個合同期內收到迄今為止累計的履約部分的付款。

（二）針對DICT設備管控

對于DICT設備應采取多項措施有效管控業(yè)務合規(guī)風險，同時區(qū)分以下情況：1.如果不符合確定個人義務履行情況的標準，則收入作為一個整體與相關個人義務的履行一起確認；2.當滿足確定個別履約義務的標準并轉讓所有權時，在控制權轉讓時（例如，在轉讓或接受時）確認收入。

四、ICT業(yè)務各種模式確認規(guī)范

（一）IDC及云業(yè)務

模式定義：客戶將設備托管在公司機房，并接入CHINANET網(wǎng)（中國寬帶互聯(lián)網(wǎng)），在托管期間每月向公司支付托管服務費。

1.客戶合同：公司與客戶簽訂IDC或云服務協(xié)議，客戶使用公司機房相關設施或需公司提供相關服務，公司按照IDC或云業(yè)務標準資費向客戶收取費用。

2.發(fā)票：按照主機托管服務、虛擬主機使用服務、系統(tǒng)安全服務、數(shù)據(jù)中心維護服務、帶寬端口使用服務、機房專線使用服務、云服務等不同增值稅稅率的業(yè)務，分別列明金額、分別開具發(fā)票。

3.收入確認：在托管期內分月出賬和確認收入。

（二）傳統(tǒng)ICT業(yè)務

具體客戶項目可為其中多種模式的混合，歸納為以下業(yè)務模式：

1.模式一：投資服務總包型

模式定義：公司投資建設傳統(tǒng)ICT項目，設備及軟件歸公司所有，投資應作為公司的資本性開支，轉固后按規(guī)定計提折舊，客戶以設備租用費、集成服務費、電路使用費或某單一增值電信服務或現(xiàn)代服務費等方式分若干年分期支付款項。

（1）客戶合同：公司與客戶簽訂合同，設備及軟件產權歸公司，原則上以集成服務提供業(yè)務，由公司總體負責設備采購及工程建設。

（2）發(fā)票：按照提供設備租用服務、系統(tǒng)集成服務、電路使用服務等不同增值稅稅率的業(yè)務，分別列明金額、分別開具發(fā)票。

（3）合作伙伴合同：和合作伙伴簽訂設備和服務采購合同，由合作伙伴提供全額增值稅專用發(fā)票。

（4）收入確認：設備及軟件租用服務和電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

2.模式二：投資服務分成型

模式定義：公司投資建設ICT項目，公司采用與實施方或供貨商（統(tǒng)稱為合作伙伴）合作方式向客戶提供系統(tǒng)集成業(yè)務，客戶以設備租用費、集成服務費、電路使用費或現(xiàn)代服務費等方式分若干年分期支付款項。

（1）客戶合同：公司與客戶簽訂合同，需在客戶合同中應寫明：允許公司轉包，公司采購部分的設備產權歸公司，原則上以集成服務提供業(yè)務，由公司總體負責設備采購及工程建設。

（2）發(fā)票：公司向客戶提供全額發(fā)票，按照提供設備及軟件租用服務、系統(tǒng)集成服務、電路使用服務等不同增值稅稅率的業(yè)務，分別列明金額、分別開具發(fā)票。

（3）合作伙伴合同：設備及軟件產權歸屬明確，根據(jù)不同稅率分別列出價款。

（4）收入確認：設備及軟件租用服務和電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

3.模式三：成本代理采購型

模式定義：公司與客戶簽訂代理采購協(xié)議，代客戶向合作伙伴采購設備及軟件開展ICT業(yè)務，設備及軟件相關風險由客戶承擔，合作伙伴直接向客戶開具設備及軟件款發(fā)票，并同時具備以下三個條件，即：公司可不繳納增值稅；公司不向合作伙伴預付貨款，合作伙伴將發(fā)票直接開具給客戶；公司按客戶實際支付的價款和增值稅額與合作伙伴結算貨款并另外收取手續(xù)費。客戶向公司支付設備價款、集成服務費和電路使用費等，公司向客戶開具集成服務費和電路使用費發(fā)票。

對此，旅行社在出行前都會有簽證說明會、行前說明會，提供安全說明書等。比如游客應該穿什么樣的衣服，在游覽的過程中也會提醒游客應該注意哪些禁忌等等。關鍵還是需要游客做到入鄉(xiāng)隨俗，遵守當?shù)氐姆煞ㄒ?guī)。

（1）客戶合同：公司與客戶簽訂合同，明確設備及軟件是由公司代理采購，集成服務和電路使用等服務由公司提供。

（2）發(fā)票：由合作伙伴直接向客戶開具設備及軟件款發(fā)票，公司向客戶開具集成服務費和電路使用費發(fā)票。

（3）合作伙伴合同：購買合作伙伴的設備及軟件，原則上支付進度不得超過收款進度，分包款的支付不能超過該分項的完工進度。

（4）收入確認：設備及軟件款作為往來款核算，不計入收入。電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

4.模式四：成本代理銷售型

模式定義：公司與供應商簽訂受托代銷協(xié)議，供應商提供設備及軟件，公司代供應商向客戶銷售設備及軟件開展ICT業(yè)務，公司根據(jù)代銷設備及軟件向供應商收取固定金額手續(xù)費，按照供應商規(guī)定的價格銷售設備及軟件，設備及軟件相關風險由供應商承擔，公司向客戶開具設備及軟件款發(fā)票，公司在將代銷清單交付給供應商時取得設備及軟件款進項稅發(fā)票。

（1）客戶合同：公司與客戶簽訂合同，協(xié)議中應包含代銷設備及軟件的條款，設備及軟件產權歸客戶。

（2）發(fā)票：公司向客戶開具設備及軟件款發(fā)票，公司在將代銷清單交付給供應商時取得設備及軟件款進項稅發(fā)票。

（4）收入確認：電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

5.模式五：成本設備買賣型

模式定義：公司與客戶簽訂設備及軟件買賣協(xié)議，直接向合作伙伴采購設備及軟件開展ICT業(yè)務，即公司向合作伙伴采購設備及軟件，合作伙伴向公司開具設備發(fā)及軟件發(fā)票；客戶向公司支付設備及軟件價款、集成服務費和電路使用費等，公司向客戶開具設備及軟件價款、集成服務費和電路使用費發(fā)票。

（1）客戶合同：公司與客戶簽訂合同，設備及軟件產權轉移給客戶，以服務模式提供業(yè)務。

（2）發(fā)票：合作伙伴向公司開具設備及軟件發(fā)票，公司向客戶開具設備及軟件價款、集成服務費和電路使用費發(fā)票。

（3）合作伙伴合同：向合作伙伴采購設備及軟件，原則上支付進度不得超過收款進度。

（4）收入確認：電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

6.模式六：三方合作型

模式定義：按照項目實質明確三方責任，設備產權按合同約定。公司與合作伙伴合作向客戶開展ICT業(yè)務，公司與客戶、合作伙伴與客戶分別簽訂合同，或者公司、合作伙伴、客戶簽訂三方合同。

（1）方式一：合作伙伴將自身擁有所有權的設備及軟件融資租賃給客戶，租賃期滿后，設備及軟件產權從合作伙伴轉移給客戶，合作伙伴承擔設備及軟件相關的維保責任，合作伙伴承擔租賃款的信用風險，合作伙伴向客戶開具發(fā)票；公司提供集成服務。

（2）方式二：合作伙伴將自身擁有所有權的設備及軟件經(jīng)營租賃給客戶，租賃期滿后，設備及軟件產權仍然歸屬于合作伙伴，合作伙伴承擔設備及軟件相關的維保責任，合作伙伴承擔租賃款的信用風險，合作伙伴向客戶開具發(fā)票；公司提供集成服務。

（3）方式三：合作伙伴將自身擁有所有權的設備及軟件出售給客戶，合作伙伴承擔設備及軟件相關的維保責任，合作伙伴承擔設備及軟件銷售款的信用風險，合作伙伴向客戶開具發(fā)票；公司提供集成服務。

以上三種方式下，合作伙伴承擔了設備及軟件資產所有權相關的主要風險和報酬，公司與合作伙伴各自獲得的收益相對獨立，公司不確認合作伙伴相關的收入和成本。

①客戶合同：按照項目實質明確三方責任。

②發(fā)票：公司只開具屬于公司部分的增值稅發(fā)票。

③合作伙伴合同：無須單獨簽訂，在三方協(xié)議中明確即可。

④收入確認：電路使用服務應在租用期內分期確認收入，對于系統(tǒng)集成服務應按照完工百分比法根據(jù)完工進度確認收入。

五、強化項目管理，支撐準確核算

DICT項目的真實準確核算，取決于清晰明確的標準和專業(yè)判斷，以及對DICT項目的規(guī)范、精細化管理。

因為工業(yè)以及財富息息相關，所以本質比形式更重要。從以上情況來看，DICT的會計判斷都是基于對公司性質的分析，合同條款直接影響收入確認的結果，項目執(zhí)行進度是收入確認時間核心參考依據(jù)。所以，商務部和計財部應就DICT相關項目的商業(yè)模式、執(zhí)行進度、價格協(xié)議、支付條件、違約責任等方面進行密切溝通。確保對合同條款精準探討，促使會計工作與公司內部管理之間能夠有機結合。

提高良好意識，規(guī)范項目管理。新收入準則規(guī)范了來自客戶合同的收入，因此，提高良好意識，對DICT項目合同管理力度持續(xù)增強，可確保DICT企業(yè)會計核算在未來得到更好發(fā)展。

結語

本文根據(jù)DICT云計算企業(yè)的特點，在新的收入準則體系下，深入研究了企業(yè)收入核算中的兩個關鍵問題。即單項收入義務的判斷和確認收入的時間，并提出了判斷標準和會計處理的規(guī)范化。當然，由于DICT業(yè)務的復雜性，為了規(guī)范數(shù)字時代創(chuàng)新型企業(yè)的會計處理和信息披露，還有許多其他會計問題需要進一步研究。