基于TDABC法的呼包高速鐵路運輸成本核算研究

弓秀玲，劉素文

(內蒙古科技大學 經濟與管理學院，內蒙古 包頭 014010)

隨著經濟發展和社會進步，人們對旅客運輸的需求不斷增加，運營虧損普遍存在，實際運營與預計效果有所偏差。現行的成本核算方式難以滿足精細化核算成本的需求，因此需要建立有效的成本管理體系進而優化運輸水平和指導運輸決策。但有效的成本管理不是單一追求控制資源消耗，而應是在實現資源充分利用的情況下，使得資源利用效率最大化的成本管理。時間驅動作業成本法繼承了作業成本法優良基因，操作簡單、結果準確，并且單獨識別與核算了閑置成本，這與高速鐵路運輸成本核算需求不謀而合。

1 時間驅動作業成本的原理

2004年，Kaplan和 Anderson首次提出時間驅動作業成本法(Time-Driven Activity Based Costing，TDABC)，建立時間方程以實現融合不同作業間的差異，然后將各種資源消耗分配給各個作業中心[1]。2005年，楊繼良將TDABC引入中國，開始了深度研究[2]。TDABC法是一種有效、省時并且可以實現實時更新的精細化成本核算和控制方法，將時間因素融入作業成本法中，對作業成本法進行改良和創新[3]。TDABC將傳統成本法中的作業動因與資源動因有機統一，根據時間動因分配資源成本，將成本動因繁雜的計算過程轉變為關于兩項時間參數的簡便計算。此外還需要對相關概念進行界定。①理論產能，又稱為理想時間，是指在全速而毫無中斷的理想狀態生產下所擁有的最大服務能力。②有效產能是指在運營中的實際生產能力，等于理論產能減去合理耗用時間。③閑置產能等于有效產能與實際產能之差，這部分差值可能由于管理不當、季節差異、工人消極怠工等原因引起的。將TDABC法核算成本的流程劃分，如圖 1所示。

圖1 TDABC法成本核算流程

2 基于TDABC法的呼包高速鐵路運輸成本核算

2.1 確定作業及作業中心

根據高速鐵路的整個運輸過程對運輸環節和作業進行劃分，將高鐵運營分為5個作業中心：車站服務作業、列車運行作業、列車檢修作業、軌道線路作業和供電及通信作業[4]，然后根據各自的特點劃分不同的子作業。

2.2 確定消耗的總資源

考慮到新冠肺炎疫情的影響，將以2020年7月—2020年12月份呼包段高速鐵路運輸成本為依據。通過整理呼包高鐵運輸成本，借鑒京包線集寧至包頭段增建第二雙線的相關資料，并結合國內高鐵成本研究相關資料[5-7]，采用實物模擬法和類比分析法計算出呼包高速鐵路2020年下半年度運輸成本，結果見表1。

表1 呼包高鐵運輸成本匯總

2.3 計算單位產能成本

單位時間產能成本即相關作業費用和有效產能的比，通過相關管理者綜合評價估計理論產能和有效產能。

2.3.1 車站服務作業。經統計共有服務人員791人，每天工作10 h，平均每人工作130 d，則理論產能為555.90萬 min，根據管理人員估計有效產能率為85%，即有效產能為47.52萬 min。

2.3.2 列車運行作業。因列車運行班次和每次運行的時間基本保持不變，同時因列車乘務人員工作性質特殊，以乘務人員工作時間衡量旅客服務不直觀，為簡化計算以列車乘坐時間作為資源動因，客流量作為時間驅動因素。呼包段高鐵每班次定員為513人，每天運行10個班次，每次為67 min，運營183 d，理論產能6 289.89 min。該段高鐵設計時預估乘坐率為75%～85%之間，因此以80%作為有效產能率，即有效產能為5 031.91萬 min。

2.3.3 列車檢修作業。負責檢修的人員為25人，每天工作時間相對較短約6 h[7]，共130 d，即理論產能為117萬 min。根據相關管理人員評估，有效率為85%。即有效產能99.45萬 min。通過工作表統計得出大中修、日常修、綜合檢測活動占總時間比例為32%、30%、38%，因動車檢修基地費用在全部作業時間共同使用，因此為簡化計算將有效產能記為99.45萬 min。

2.3.4 軌道線路作業。該段軌道線路作業人員58人，每天平均工作8 h，共工作130 d。即理論產能361.92萬 min。通過相關管理人員評估得知該部門的有效率為83%，即有效產能為300.39萬 min。通過工作表統計得出正線維修、正線日常修理、站線大修中修、站線日常修理、道岔維修時間占工作時間的比率分別為8%、36%、5%、25%、26%。軌道線路基礎作業費用為全部工作時間共同使用，所以假定有效產能為300.39萬min。

2.3.5 供電及通信作業。與列車運行作業原理相同，以列車乘坐時間作為資源動因，客流量作為時間驅動因素。即理論產能6 289.89萬 min。即有效產能為5 031.91萬 min。計算并匯總結果見表2。

表2 計算呼包高速鐵路作業單位產能成本

2.4 統計作業消耗的時間和作業次數

因為車站服務作業會因旅客需求不同而提供的服務時間不同，因此可以通過建立時間方程計算出其作業消耗的時間，但是其他作業中心的作業時間更加直觀，可以直接統計作業時間。車站旅客服務根據乘客購票乘車順序流程構建時間方程，通過發放調查問卷方式獲取數據，統計結果為61%的乘客選擇網上購票，其中18%網上購票后會通過機器取票，43%的乘客會直接乘車不取票；39%的乘客會在現場購票，其中21%的乘客會通過人工服務購票，18%的乘客會通過機器購票，而機器購票時間約為4 min，人工需要6 min。其次，在安檢環節過程中，正常安檢耗時2 min，但是會約有3%的乘客開箱檢查，額外每次耗時約為15 min。最后，檢票、上下車以及出站等環節耗用時間相對較少，在此環節中，服務人員約為14人，每次耗時為30 min，約為430人服務，所以每人次耗時為14×30÷430≈0.98 min。

建立時間方程：

T總=T0+β1T1+β2T2+β3T3+…+βiTi

T總表示某項作業的時間消耗，T0是基礎作業的時間；Ti是額外的第i個作業需要的時間；βi是額外作業的數量的權數。由此可得車站旅客服務的平均作業時間，即：

T總=0.98+18%×4+43%×0+18%×4+21%×6+100%×2+3%×15=6.13 min

列車運行作業、供電通信作業則是直接以旅客乘坐時間為依據，列車檢修作業、軌道線路作業可以通過現有的軟件進行評估統計每項子作業工作的時間。具體統計結果單次耗時見表3，作業次數見表4。

2.5 計算成本動因率

計算成本動因率，是指計算高鐵段各作業活動開展所耗費的成本，將單位產能成本與統計出的單次作業耗用的時間相乘可以得到如下表3所示。

表3 呼包高速鐵路各作業成本動因率

2.6 匯總應分攤的成本

作為TDABC法的最后一步，現根據成本動因率和作業消耗量計算得出各子作業應分攤的成本，再通過與實際耗費的成本計算得出各作業中心的閑置成本，由此分析不同作業的資源利用情況，核算結果見表4。

3 基于TDABC的呼包高速鐵路運輸成本核算結果分析

應用TDABC法對各個子作業中心進行了分析，并以此為依據，可以更加細致的了解資源閑置的情況，有利于高鐵運營成本的精細化核算。TDABC法所應用到的基于動因的成本計算方式，更加有利于對每個作業中心進行評估。實施TDABC法能夠分別核算和分析不同作業中心的資源閑置情況，具體分析結果，見表4。

表4 從作業中心角度分析閑置產能

在表4的15個子作業中，呼包高速鐵路運輸成本的閑置產能率在10%～21%之間，表明呼包高鐵運營資源利用率存在不足。資源閑置產能率最高的是車站旅客服務作業為20.54%，其次是正線日常檢測作業，高達19.55%，列車運行作業和供電及通信作業并列第三為18.75%。通過數據對比的方式將TDABC與ABC進行比較，實施TDABC法能夠更加精準地實施作業成本管理，可以根據不同的作業中心的特點，分別提出提高資源利用的方法。通過TDABC法的核算發現，也證實了其高速鐵路票價的定制是相對不合理的。

4 結束語

隨著我國高鐵運營規模的增加和市場競爭的愈發激烈，暴露出該行業存在并未制定有效成本管理制度，以及管理水平也較低等多種管理問題。通過分析可以發現，高鐵企業目前的成本管理方式已無法滿足企業現階段成本核算需求，將TDABC法引用到高速鐵路運輸成本的管理中具備一定的可行性，可以有效地解決企業目前所面臨成本核算不精確以及高鐵定價不合理的問題。