新形勢下房地產(chǎn)合作開發(fā)項目稅務籌劃探討

羅麗莉 重慶海怡天地產(chǎn)集團有限公司

引言

房地產(chǎn)合作開發(fā)是指兩家及以上房地產(chǎn)企業(yè)合作進行地產(chǎn)項目的開發(fā)與建設，一般來說，合作雙方或多方包含著具有開發(fā)資質(zhì)的一方或多方，以及擁有項目建設所必須資金、技術、勞動力的一方或多方。通過房地產(chǎn)合作開發(fā)能夠有效規(guī)避單一企業(yè)在資金或資質(zhì)方面的不足，充分發(fā)揮合作優(yōu)勢達到項目開發(fā)利益最大化。但房地產(chǎn)合作開發(fā)必然涉及兩方或多方利益，因此在合作過程中也存在著彼此的較量與博弈，而房地產(chǎn)項目稅務籌劃也比單一房地產(chǎn)企業(yè)籌稅工作更加復雜。為此，想要在新形勢下順利推進房地產(chǎn)合作開發(fā)項目、通過合作實現(xiàn)共贏，就必須加強稅務籌劃工作質(zhì)量。

一、房地產(chǎn)企業(yè)及市場面臨的新形勢

隨著網(wǎng)絡時代的來臨，虛擬經(jīng)濟沖擊著實體經(jīng)濟，銀行及金融機構也在逐步抬高房地產(chǎn)企業(yè)貸款融資門檻，并縮減了對房地產(chǎn)企業(yè)貸款的整體占比，以提高抵御房地產(chǎn)企業(yè)及房地產(chǎn)市場風險的能力。此外，營改增全面施行以來，在大部分行業(yè)都受惠于營改增出現(xiàn)負稅降低的背景下，房地產(chǎn)企業(yè)卻由于行業(yè)本身特點的原因，在短期內(nèi)不僅無法實現(xiàn)稅費降低，反而出現(xiàn)稅賦增長的問題。綜上所述，在新時期的經(jīng)濟環(huán)境影響下，房地產(chǎn)市場盲目擴大、房地產(chǎn)企業(yè)只賺不虧的時代已經(jīng)過去，房地產(chǎn)企業(yè)想要繼續(xù)實現(xiàn)健康穩(wěn)步發(fā)展、降低單打獨斗在項目開發(fā)可能遭遇的種種問題與風險，就必須更多的將視線聚焦于房地產(chǎn)項目的合作開發(fā)。

二、房地產(chǎn)合作開發(fā)項目特點及稅務籌劃重要性

（一）房地產(chǎn)合作開發(fā)項目特點

近年來，越來越多房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營者開始將關注點放在項目的合作開發(fā)上面，希望能夠借助多方的自身優(yōu)勢達到共贏的目的。而想要切實保證房地產(chǎn)合作開發(fā)項目的順利推進，就需要準確把握其特點，第一，由于銀行及金融市場加大了對房地產(chǎn)企業(yè)貸款融資審核難度、提升了審核標準，同時為了提高風險防控能力，偏向于大型及規(guī)模以上房地產(chǎn)企業(yè)，從而將一些有技術有能力卻因為缺乏償債能力的房地產(chǎn)企業(yè)拒之門外。通過合作的方式進行房地產(chǎn)開發(fā)，能夠讓技術型小企業(yè)和資金雄厚、獲得金融市場青睞的大企業(yè)進行優(yōu)勢互補，從而全面增強項目開發(fā)過程中防范風險的能力以及市場競爭能力。第二，房地產(chǎn)合作開發(fā)項目當中，兩家企業(yè)或者多家企業(yè)之間是收益共享、風險共擔的合作關系，這不同于簡單的借債關系，在項目管理過程中必須充分考慮各個合作者的利益與權責，從而大大增加了管理工作的難度。第三，合作開發(fā)項目既是一種尋求共贏的合作，也是相互博弈的過程。為此，房地產(chǎn)合作開發(fā)項目的管理工作必須立足對無謂博弈關系的消解，以尋求合作共贏作為根本目標。

（二）房地產(chǎn)合作開發(fā)項目稅務籌劃重要性

加強房地產(chǎn)合作開發(fā)項目中的稅務籌劃具有多方面重要性，首先，通過稅務籌劃能夠切實緩解營改增之后房地產(chǎn)企業(yè)稅費不減反增的局面，為企業(yè)贏得更多實際收益，保證房地產(chǎn)企業(yè)的有序運營。其次，合作開發(fā)項目稅務籌劃能夠積極利用合作企業(yè)各自的資質(zhì)優(yōu)勢與資源優(yōu)勢，能夠彌補單打獨斗的自身短板，有效提升整體的抗風險能力、緩解合作過程中存在的博弈與矛盾，進而促進合作關系持續(xù)向好，最終達到共同獲益的目的。

三、房地產(chǎn)合作開發(fā)項目稅務籌劃策略及保障措施討論

（一）房地產(chǎn)合作開發(fā)項目稅務籌劃策略

房地產(chǎn)合作開發(fā)項目整體稅務籌劃應建立在合法合規(guī)的前提下，充分利用減稅降費大背景下的新稅收法規(guī)，結合各個合作企業(yè)的自身優(yōu)勢以及整個開發(fā)項目的可持續(xù)發(fā)展，以達到稅務籌劃的節(jié)稅效果最大化。

1.合理選擇合作開發(fā)模式

房地產(chǎn)合作開發(fā)項目形式多種多樣，如以土地入股合作開發(fā)、合作建房、聯(lián)合成立項目公司、聯(lián)合競買、代建等模式。選擇何種合作方式是基于自身的需求和自身的優(yōu)劣勢，合作方式的選擇不僅決定著雙方的收益分配，同時更影響著稅務籌劃工作的具體操作。目前大多數(shù)情況下的房地產(chǎn)合作開發(fā)是以聯(lián)合擁有土地、技術、人才、資質(zhì)和資金的雙方或多方，通過成立法人型項目公司的方式聯(lián)合開發(fā)，如有技術和人才的小企業(yè)與取得土地使用權（與熟悉土地相關規(guī)定、資本雄厚受到金融市場青睞）的大型房地產(chǎn)企業(yè)合作，或與有資金優(yōu)勢的大企業(yè)合作，通過不同資源組合，從而實現(xiàn)資源的優(yōu)勢互補。

2.靈活應用各項稅費優(yōu)惠政策

（1）預繳與清算的稅務籌劃

雖然國家對于房地產(chǎn)開發(fā)市場的監(jiān)管日趨嚴格，只要房地產(chǎn)企業(yè)能夠充分且靈活的利用各項稅費優(yōu)惠政策，同樣能夠在合法合規(guī)的情況下減少稅費增加收益。目前與房地產(chǎn)企業(yè)相關的稅費政策主要有三稅（企業(yè)所得稅、增值稅、土地增值稅）預繳政策、增值稅增量留抵退稅政策、普通住宅稅收優(yōu)惠政策等。其中，企業(yè)所得稅預繳額度直接與企業(yè)收益掛鉤，如果沒有做到有效籌劃出現(xiàn)了多繳稅問題，雖然可以在匯算清繳時進行多繳稅款的退回，但是由于程序復雜、手續(xù)繁瑣、退回周期較長，會導致占用企業(yè)大量流動資金，影響正常經(jīng)營運作。因此，在稅務籌劃過程中應充分顧及房地產(chǎn)企業(yè)季節(jié)性收益不均問題，同時還應按照權責發(fā)生制原則全面扣除相關成本費用，切忌機械盲目的應用賬面利潤額申報。

對于預售方式下的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，預繳增值稅時還不滿足確認銷項稅額的條件，故不允許抵扣進項稅額，從而存在增值稅留底稅額。2019年3月國稅總局發(fā)布的增量留底稅額退稅公告，對符合條件的增量留底稅額返還的最高限額為60%。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，若能申請到此部分稅收返還，很大程度能夠緩解經(jīng)營過程中的資金壓力。這就要求企業(yè)成為優(yōu)質(zhì)的納稅企業(yè)，通過合理規(guī)劃房屋交付順序及交付時間，最大限度申請退稅返還。

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，土地增值稅最重要的稅收優(yōu)惠即是普通住宅增值額不超過扣除項目20%的部分可以免征土地增值稅。故在土地增值稅的稅務籌劃問題上，應重點關注房地產(chǎn)企業(yè)合作開發(fā)項目所在地對普通住宅的認定標準，通過測算準確把握征稅臨界點，計算出有效的價格區(qū)間，從而提高定價上的靈活性，使之在低于征稅臨界點的同時，讓企業(yè)盡可能獲得更多收益，從而實現(xiàn)稅務籌劃的價值最大化。

（2）合同階段的稅務籌劃

在整個房地產(chǎn)項目開發(fā)過程中存在著諸多納稅點，不僅有拿地階段的契稅和印花稅、開發(fā)過程的預繳三稅、項目竣工結算時的土地增值稅清算等，同時在合同階段也涉及諸多稅務籌劃工作要點，例如合同中約定的價款是否價稅分離、對國家稅率變化時按哪種稅率開票結算、是約定先付款還是先開票等等，這都會影響最終的稅費成本。以何種視角切入進行稅務籌劃，必須結合項目實際情況認真研究各項稅費規(guī)定和制度，根據(jù)項目實際情況進行有效稅務籌劃。例如有A和B兩個規(guī)模及條件相當?shù)姆康禺a(chǎn)開發(fā)項目，并且均采用了承包方招標的方式進行開發(fā)建設。A項目為了降低建設單位材料成本及各項管理成本，在合同中采用了“包工包料”的施工方式。而B項目則采用了“甲供材料”的施工方式，雖然B項目從表面上看建設單位承擔了材料供應的責任及成本，但由于所供材料中包括的鋼材、混凝土、預制構件等成本金額占到了整個合同金額的60%以上，從而可以依靠簡易計稅方法來為企業(yè)獲得更多進項稅抵扣額度，最終B項目相對于A項目而言，反而在稅費及成本支出的總額上有所降低，通過減少整體支出實現(xiàn)了更多獲益。

3.構建立體化科學籌稅體系

（1）稅務籌劃模塊化

房地產(chǎn)合作開發(fā)項目涉稅項目多且不同項目有不同的籌稅重點，想要以一套稅務籌劃模板對各類型房產(chǎn)項目稅務籌劃工作進行套用是不可行的。雖然無法直接整套套用，我們?nèi)匀豢梢葬槍Ω鱾€環(huán)節(jié)的稅務籌劃進行研究，將稅務籌劃工作進行模塊化處理，例如在土地掛拍階段針對不同合作開發(fā)模式進行有針對性的稅務籌劃研究設計、在項目立項階段針對分期開發(fā)及不同業(yè)態(tài)的稅務測算及籌劃、在合同設計階段針對不同情況進行條款設計及涉稅研究等等。并將不同階段不同側重的稅務籌劃操作指導進行歸納整理，這樣更加有利于在實際項目推進過程中更快的尋找到適用方法，再將各階段優(yōu)選出的籌稅方法進行整合與協(xié)調(diào)，進而形成較為完整有效的稅務籌劃整體方案。這樣不僅能夠避免稅務籌劃人員直接進行整體方案設計而耗費大量時間和重復性勞動，同時也能夠逐漸完善與豐富稅務籌劃模塊體系，逐步提升稅務籌劃整體質(zhì)量和效率。

（2）推動稅務籌劃案例數(shù)據(jù)庫建設

稅務籌劃工作的水平與質(zhì)量不僅關系著房地產(chǎn)企業(yè)本身的收益，一旦在稅務籌劃過程中出現(xiàn)違規(guī)違法行為還可能產(chǎn)生法律相關風險。為了最大限度降低各類風險發(fā)生概率、切實提高稅務籌劃工作質(zhì)量，應當加快風險預警機制建設。風險預警機制包含幾個方面重要內(nèi)容，首先，應建立房地產(chǎn)相關稅費數(shù)據(jù)庫，并結合房地產(chǎn)市場發(fā)展規(guī)律，及時針對新規(guī)定、新說明進行分析討論，保證稅務籌劃工作能夠在充分掌握各項稅費制度及規(guī)定基礎之上合規(guī)開展。其次，應建立房地產(chǎn)合作開發(fā)項目稅務籌劃案例庫，通過不斷收集整理各類稅務籌劃案例進行經(jīng)驗積累與學習，不斷提升稅務籌劃人員的理論知識與實踐經(jīng)驗，增強稅務籌劃業(yè)務能力。

4.推進成本動態(tài)監(jiān)測與管控機制建設

提升稅務籌劃工作質(zhì)量不僅需要依靠對國家稅費及各項規(guī)定的正確解讀，同時也需要正視成本管控對稅務籌劃工作的重要影響。提升成本管控工作質(zhì)量能夠真正作用于土地增值稅、增值稅、企業(yè)所得稅三大稅種的籌劃科學性與有效性。在成本管控工作優(yōu)化方面，首先要針對房地產(chǎn)合作開發(fā)項目成本管控的自身特點，實現(xiàn)動態(tài)化成本檢測管控。所謂動態(tài)化是指在項目推進各階段都能夠針對成本管控制度的執(zhí)行情況進行及時反饋，并針對發(fā)現(xiàn)的問題進行及時修正與整改，保證成本管控工作的有序開展。具體來說，要夯實會計基礎工作、提高項目推進各階段成本核算工作質(zhì)量，保證成本管控制度執(zhí)行能夠得到管理人員的有效監(jiān)督，還需要建立動態(tài)成本管控風險預警機制，對照稅務籌劃對成本管控執(zhí)行數(shù)據(jù)進行風險閾值設定，及時發(fā)現(xiàn)風險并解決風險。其次，加大進項稅發(fā)票獲取管理工作力度，提高進項稅發(fā)票獲取效率。最后，將動態(tài)化成本管控體系與稅務籌劃工作流程相結合，始終以稅務籌劃工作要求作為管理及調(diào)整的依據(jù)，以便企業(yè)能及時研究是否滿足留抵退稅要求，目前的售價是否超過免稅臨界點，企業(yè)所得稅匯算清繳前能否獲得全部增值稅發(fā)票等來確保成本核算結果。這不僅能幫助企業(yè)減少稅務成本，也能幫助企業(yè)在今后的運營當中優(yōu)化方案獲得更多利潤。

（二）稅務籌劃保障性措施

首先，要加強稅務籌劃人員隊伍素質(zhì)建設與整體業(yè)務能力提升，加強稅務籌劃人員稅法新規(guī)學習、加強財稅人員職業(yè)素養(yǎng)及思想品德教育及考核工作，保證稅務籌劃始終合法合規(guī)。其次，要加強稅務籌劃工作信息化水平提升，通過大數(shù)據(jù)、云計算等信息技術提高各項財稅數(shù)據(jù)獲取效率與質(zhì)量，大力應用自動化智能化稅務籌劃軟件，有效規(guī)避過多人為因素干擾。此外，還要重視校企聯(lián)合在外部人才培養(yǎng)及輸送方面的工作推進，充分利用企業(yè)稅務籌劃實踐資源及高校教育資源，逐步實現(xiàn)定向人才的培養(yǎng)及輸送，為房地產(chǎn)企業(yè)不斷培養(yǎng)優(yōu)秀人才，不斷夯實稅務籌劃人才基礎。

結語

面對日益激烈的房地產(chǎn)行業(yè)競爭以及日趨嚴峻的財稅環(huán)境，做好房地產(chǎn)合作開發(fā)項目的稅務籌劃工作，不僅需要關注稅務籌劃方面的具體方法與操作問題，同時也需要加強相關的保障性措施，從而將合作開發(fā)項目稅務籌劃推向更規(guī)范化與科學化的發(fā)展軌道。