網(wǎng)絡主播打賞收入稅收征管問題初探

摘? 要：隨著數(shù)字經(jīng)濟時代的到來，互聯(lián)網(wǎng)技術的普及和發(fā)展，網(wǎng)絡直播作為一個新興產(chǎn)業(yè)發(fā)展的如火如荼，由于網(wǎng)絡主播的入門要求很低，人們對網(wǎng)絡直播事業(yè)便趨之若鶩。而對網(wǎng)絡主播個人收入的稅收征管方面的問題也日漸顯露，由于相關法律法規(guī)不夠完善，“直播打賞收入”的性質(zhì)難以界定，同時出現(xiàn)了納稅主體意識不足、代扣代繳不明確、稅收征管技術落后等問題，這些問題直接導致了稅源的流失。據(jù)此，本文對網(wǎng)絡主播“打賞收入”的稅收征管問題進行研究，并提出一些建議。

關鍵詞：網(wǎng)絡主播;打賞收入;個人所得稅

近年來，新冠肺炎頻發(fā)，網(wǎng)絡直播行業(yè)受到廣大人群的青睞，觀眾們以直播的娛樂來調(diào)節(jié)心情，而網(wǎng)絡主播則通過打賞取得生活收入。截至2021年6月，我國網(wǎng)絡直播用戶規(guī)模達6.38億，直播正逐漸成為一個龐大的行業(yè)。不知不覺，一些知名主播在增加個人收入的同時也給國家經(jīng)濟帶來了貢獻，也為個人所得稅增加了稅源，同時，網(wǎng)絡直播打賞收入的稅收征管問題也不斷突出。

一、“網(wǎng)絡打賞收入”稅收現(xiàn)狀分析

（一）納稅主體意識不足

雖然我國個稅納稅人的納稅意識不足是普遍現(xiàn)象，但是網(wǎng)絡工作者的偷稅漏稅問題最為嚴重，特別是網(wǎng)絡主播打賞收入的偷稅漏稅問題。近年來，網(wǎng)絡主播因偷稅漏稅而被通報處理的案例數(shù)不勝數(shù)，正是他們納稅意識過于薄弱，總是抱有僥幸心理，才會導致違法犯罪的行為發(fā)生。

首先，由于我國個稅的繳納以代扣代繳為主、自主申報為輔，在這種征稅模式下，納稅人難以清晰的認識并履行其納稅義務，而是過分依靠代扣代繳義務人。同時，這種間接的納稅方式不利于稅務機關及時、準確的掌握納稅人的信息，也不利于納稅人意識到其納稅主體的地位并積極履行納稅義務。當納稅人是處于被動納稅的地位時，納稅人失去了主動納稅、遵法守紀的成就感，則征納雙方之間就不再是平等和自由的關系，這樣一來，就加大了稅務機關稅收征管的難度。

其次，網(wǎng)絡打賞往往借著一些“華麗”的外衣而逃避稅務機關的監(jiān)管和追責，以app打賞來看，對稅收征管造成了較大困難，這種收益難以追溯其來源，它不是直接進入賬戶綁定的銀行卡，而是將打賞進行結算，由騰訊轉(zhuǎn)至被打賞用戶的公共賬號綁定的支付賬號，打賞收入所得只有被打賞者自己以及app后臺運營者知悉，這就處于稅務機關難以監(jiān)控的死角范圍，加大稅務監(jiān)管困難。

最后，由于我國對偷漏稅行為的處罰力度較小，往往是以補代罰，缺乏威懾力，那么納稅主體就會在主觀上更加懷有僥幸心理，甚至是隔岸觀火的狀態(tài)，往往當一個重大的偷稅漏稅案件被披露出來時，短期內(nèi)會引起相應的威懾作用，但是時間一長，那些納稅意識不強的納稅主體又會繼續(xù)偷稅納稅，難以出現(xiàn)納稅人主動納稅的局面。

（二）“網(wǎng)絡打賞”收入計稅依據(jù)難以統(tǒng)一

以熊貓直播平臺為例，通常情況下平臺觀眾會根據(jù)自己的喜好而對直播內(nèi)容進行打賞，即充值平臺的虛擬貨幣“貓幣”，再貓幣直接打賞或者用貓幣購買平臺提供的電子禮物給主播打賞，主播的打賞收入則根據(jù)平臺的規(guī)則兌換成金竹，金竹數(shù)量達到800個就可以根據(jù)比例提現(xiàn)。其中打賞收到的貓幣，主播有一半的提成，其他電子禮物歸主播所有，而對于打賞收到的竹子，平臺沒有說明主播收益比例問題。

目前，還有部分網(wǎng)絡平臺不會像上述熊貓平臺將主播收入計入勞務報酬所得稅的稅目中，特別是打賞收入是否應該計入工資所得或者勞務報酬里面。2019年1月1日生效的《中華人民共和國所得稅法》雖然已經(jīng)將個人所得稅的分類制稅率改為了綜合制稅率，這在一定程度上有利于稅率的統(tǒng)一適用，但在當前直播平臺規(guī)則不統(tǒng)一局面下，征稅對象難以確定，作為征稅前提的計稅依據(jù)也難以統(tǒng)一，其納稅信息就難以知曉，這對于稅務機關的監(jiān)管工作仍然有較大困擾。

（三）納稅人和代扣代繳主體不明確

總結網(wǎng)絡直播的涉稅問題，發(fā)現(xiàn)網(wǎng)絡主播、平臺和經(jīng)紀公司之間構成多種的合作模式，三者之間的法律關系比較復雜，在實踐中難以厘清，這就是納稅主體和扣繳義務人不明確的最直接的原因。網(wǎng)絡主播和平臺之間大致有以下幾種合作方式：1.網(wǎng)絡直播平臺與網(wǎng)絡主播二者之間直接簽約，約定按照底薪加提成模式，提成包含內(nèi)容有直播人氣、直播打賞收入等。2.網(wǎng)絡平臺與網(wǎng)絡主播之間沒有簽約，只是對直播時的人氣、打賞收入約定了提成比例。3.網(wǎng)絡平臺與網(wǎng)絡主播經(jīng)過經(jīng)紀公司牽線，由經(jīng)紀公司與網(wǎng)絡平臺之間簽約，由經(jīng)紀公司負責管理公司主播?，F(xiàn)實里網(wǎng)絡主播與平臺之間的合作模式形式甚至更多，那么在不同的模式下，就是不同的法律主體承擔法律責任，而法律主體一多，互相推卸責任的情況就更容易發(fā)生，偷稅漏稅的幾率就會更大，就導致代扣代繳難以實現(xiàn)。

此外，根據(jù)相關行業(yè)人士了解，上述提到的經(jīng)紀公司通常合作的網(wǎng)絡主播下到幾十人上到成百上千人，作為公司往往為了節(jié)約成本而拒絕與主播簽訂勞務合同性質(zhì)的合同，而作為個人往往也不愿意與經(jīng)紀公司或者平臺簽訂勞動合同，因為不簽合同會更輕易的偷逃納稅義務，這就加劇了納稅人和代扣代繳義務人不明確的現(xiàn)狀。

（四）網(wǎng)絡征管技術落后

由于網(wǎng)絡技術層疊不窮的發(fā)展升級，“無現(xiàn)金社會”已經(jīng)逐步形成，傳統(tǒng)的貨幣、賬單的使用頻率越來越低，電子支付、電子轉(zhuǎn)賬越來越被大眾所接納和優(yōu)先使用，在這個電子交易已經(jīng)成為日常生活中不可或缺的時代，在一定范圍和程度內(nèi)，網(wǎng)絡主播的偷稅漏稅變得更加容易。此前，知名網(wǎng)絡主播林珊珊、雪梨、薇婭等紛紛因偷逃稅款的問題被稅務部門稽查并罰以高額的罰金，這足以說明現(xiàn)有的網(wǎng)絡稅收征管技術既沒有做好事前的預防工作，也沒有做好事中的網(wǎng)絡監(jiān)管任務，而只能在事發(fā)之后采取補救措施。

隨著數(shù)字經(jīng)濟和網(wǎng)絡直播行業(yè)的極速發(fā)達，網(wǎng)絡主播的收入日益增長，其偷稅漏稅的比率也愈來愈大。但由于稅收征管技術尚未與時俱進，加之網(wǎng)絡主播多含有隱蔽性的收入，現(xiàn)有制度難以對相關情況形成有效核準和管制，導致對于網(wǎng)絡平臺的稅務監(jiān)管難度也一直居高不下。

二、“網(wǎng)絡打賞收入”可稅性分析

根據(jù)北京大學張守文教授提出的可稅性理論，對某項收入進行合法征稅需要考慮兩個方面：經(jīng)濟上的可稅性和法律上的可稅性[1]。據(jù)此，對網(wǎng)絡主播取得的打賞收入能否進行征稅，就要從經(jīng)濟上的可稅性和法律上的可稅性這兩個方面進行分析，即需要判斷網(wǎng)絡主播的打賞收入在經(jīng)濟上的合規(guī)性和法律上的合法性和合理性?！熬W(wǎng)絡打賞收入”逐漸占據(jù)了網(wǎng)絡主播收入的主要組成部分，對其征稅的必要性和及時性也漸漸顯露出來，故對其征稅的可稅性分析至關重要。

（一）經(jīng)濟上的可稅性

經(jīng)濟上的可稅性意味著征稅對象具有征稅的可能性和可行性。顧名思義，即從經(jīng)濟角度來考量能否對網(wǎng)絡主播的打賞收入進行征稅。首先，要明確網(wǎng)絡主播打賞收入是否屬于征稅范圍，而收益性、公益性、營利性是確定征稅范圍的三個重要標準。具有收益性是合法征稅的一個前提條件，營利性是能否征稅的關鍵因素，而公益性是有收益即征稅的一個否定性因素，具備了公益性的收益則不符合征稅標準[2]。 那么判斷一項收入能否征稅的準則即是該項收益具有營利性同時不具有公益性[3]。

據(jù)此，分析網(wǎng)絡主播的打賞收入：其一，網(wǎng)絡打賞是網(wǎng)絡直播工作者的一項直接收入，且明顯具有收益性的特征。雖然從形式上看，網(wǎng)絡打賞收入不同于傳統(tǒng)的買賣法律行為取得的收入，但是網(wǎng)絡直播的性質(zhì)就是一種銷售行為，網(wǎng)絡主播通過表演等服務觀看者，觀看者基于直播效應進行打賞，這兩者之間具有因果關系，所以網(wǎng)絡打賞者與被打賞者之間構成了民事法律關系的主體，其打賞行為具有民事法律效力，則該打賞收入符合收益性。

其二，網(wǎng)絡打賞收入不具有公益性，盈利是其本質(zhì)特征。網(wǎng)絡用戶打賞行為的性質(zhì)不同于普通的關注、轉(zhuǎn)發(fā)、評論網(wǎng)絡主播發(fā)出的視頻或者是文字圖片內(nèi)容等行為，大部分情況下用戶的打賞目的是為了“購買”一些進一步的服務，比如通過打賞才能繼續(xù)觀看網(wǎng)絡主播的表演，而且網(wǎng)絡主播在直播過程中也會用類似于銷售的行為技巧去引導用戶進行打賞，從而獲得視頻里面的信息或者是其他的售賣物。由此可見，打賞的出發(fā)點絕大部分不是網(wǎng)絡用戶自愿的贈與行為，或者說打賞者在被打賞者的間接引導下實施了帶有等價性的交易活動?，F(xiàn)實中，“熊孩子”私自使用父母手機賬戶給網(wǎng)絡主播的高價打賞事件層出不窮，而往往在事后父母們都會選擇追回自己的財產(chǎn)，這也從一個層面表明了打賞者在不需要或者覺得不等價時是不會做出打賞的行為，因為處分自己的財產(chǎn)總是期盼有一定的等價回報，所以只有在需要享受相應的服務時才會做出打賞的行為。從相反面來說，直播間打賞與捐助等慈善行為相差甚遠，顯而易見，我們在直播間里打賞的越多，這個社會的公共事業(yè)并不會越好，所以網(wǎng)絡主播打賞收入并不具有公益性。

（二）法律上的可稅性

法律上的可稅性包含兩個方面即合法性與合理性，合法性是指是否符合稅收法定原則，而合理性是指稅收是否具有公平性。張守文教授認為“征稅是否合理，不應僅看經(jīng)濟上的承受力，還應看征稅是否平等，是否普遍等方面;同時，征稅是否合法，不應僅看是否符合狹義上的制定法，而且更應看是否合憲，是否符合民意，是否符合公平正義的法律精神[4]?！?/p>

據(jù)此，網(wǎng)絡主播打賞收入具有法律上的可稅性，主要依據(jù)在于以下幾點：第一，對網(wǎng)絡主播打賞收入征稅具有立法依據(jù)，符合稅收法定原則，具有法律上的合法性。根據(jù)法律的強制力，國家有權對應納稅收入進行稅收征管。第二，對網(wǎng)絡主播打賞收入征稅符合稅收公平原則和量能課稅原則，具有法律上的合理性。網(wǎng)絡主播應該和一眾公民一樣，在享受國家公共設施、公共服務取得自己經(jīng)濟收入的同時也要付出相應的代價，積極交稅納稅。故，網(wǎng)絡主播就打賞收入交稅符合稅收平等的原則。

綜上，網(wǎng)絡主播的打賞收入從經(jīng)濟、法律上都具有可稅性，故網(wǎng)絡主播的打賞收入屬于征稅范圍，這為打賞收入的稅收征管奠定了理論基礎，也有利于根據(jù)網(wǎng)絡稅收特質(zhì)建立其特有的稅收制度，促進了稅法相關制度的不斷完善，發(fā)現(xiàn)了現(xiàn)行法律制度的漏洞，彌補了網(wǎng)絡稅收征管法律規(guī)范上的缺失，這不僅是稅收征管技術現(xiàn)代化的必然進程，也是順應數(shù)據(jù)經(jīng)濟時代發(fā)展的必然要求。

四、網(wǎng)絡打賞稅收問題的解決對策

（一）提高網(wǎng)絡主播納稅意識

正如前文所述，要解決網(wǎng)絡打賞收入個稅征管的困難，根本上要提高網(wǎng)絡主播的納稅意識，引導、督促納稅主體積極、主動的進行納稅申報。首先，既然現(xiàn)有的法律對于偷稅漏稅的打擊不夠嚴厲，那么接下來就要對違法偷稅漏稅的納稅主體予以法律上的嚴厲打擊，要讓納稅主體深刻認識到自己瞞報不報的嚴重后果，比如加重罰款，禁止其在一定期間內(nèi)進行直播活動。

其次，要發(fā)揮好法律的教育作用，及時公布、通報偷稅漏稅案例的處理結果，對于其他的網(wǎng)絡主播要起到警示的作用，要建立起自主申報納稅的獎勵機制，可以以月評或者季度評的方式對于積極納稅的主體予以精神和物質(zhì)上的獎勵，或者以積累積分的形式來提高其社會評估信用價值。

最后，增強納稅意識不是一朝一夕之事，也不是部分人的事，提高網(wǎng)絡主播的納稅意識必然離不開政府的宣傳和管理。將依法納稅意識通過多種方式進行宣傳，是培育和提高納稅人主動納稅最直接有效的方式，充分利用書刊、電視、廣播等途徑在各種場合的宣傳，特別是充分利用互聯(lián)網(wǎng)絡上的宣傳，使得依法納稅的法律意識深入人心，形成“稅收取之于民，用之于民”的文明氛圍。同時，對于學校教育方面的稅收意識的培養(yǎng)也至關重要，要從小抓起，從小事抓起，比如在普法宣傳日時，要普及相關依法納稅的法律知識，并滲透到生活的方方面面。通過多種途徑和方式的建設和管理，逐步樹立起依法納稅的良好氛圍，從而最終形成一個人人依法納稅的文明社會。

（二）統(tǒng)一“直播打賞收入”入賬途徑

為促進網(wǎng)絡主播依法納稅，可以將直播打賞收入統(tǒng)一為銀行卡入賬的方式，通過明文規(guī)定來確定主播在直播間獲取打賞的收益必須通過具有一定信用度的銀行卡取得，禁止主播以其他方式取得打賞收入，以防網(wǎng)絡主播有偷稅漏稅之機。同時，網(wǎng)絡直播平臺要為稅務機關提供一定的協(xié)助工作，除了為主播提供直播平臺，更重要的是監(jiān)督主播的納稅行為。通過統(tǒng)一入賬方式，稅務機關能夠更加準確和及時的獲取網(wǎng)絡主播應納稅額的信息，也便于稅務機關提醒網(wǎng)絡主播及時履行納稅義務。

（三）明確代扣代繳義務人

要解決代扣代繳主體不明確的問題，就要將代扣代繳的主體固定下來，通過相關法律規(guī)范明確將網(wǎng)絡平臺設置為代扣代繳義務人。我國個人所得稅規(guī)定，個人所得稅以所得人為納稅人，以其所屬單位、支付所得的單位為扣繳義務人。根據(jù)前文分析可知，即使網(wǎng)絡主播與網(wǎng)絡平臺之間有多種合作模式，但是無論何種方式下，其本質(zhì)直接或者間接的都是網(wǎng)絡平臺根據(jù)網(wǎng)絡主播的收入對其支付提成，在消費者打賞之后，網(wǎng)絡直播平臺會根據(jù)網(wǎng)絡主播的資歷或者貢獻的大小而支付不同比例的提成。據(jù)此，“支付所得的單位”應當認定為網(wǎng)絡主播平臺，在支付所得的過程中，直播平臺具有分配收入的控制權和決定權，類似于管理者的角色。其次，網(wǎng)絡平臺具有直接獲得打賞收入的便利地位，掌握主播的收入分配情況，也清楚主播納稅情況，故將網(wǎng)絡直播平臺作為代扣代繳義務人最為高效、合理。

（四）創(chuàng)新電子征管技術

正如前文所述，網(wǎng)絡稅收技術落后導致一系列偷稅漏稅問題頻發(fā)。為此，可以從以下幾個方面提高網(wǎng)絡稅收征管技術：

第一，建立網(wǎng)絡主播納稅人識別號制度。我國的納稅人識別號制度是稅收改革的重要制度，其有效的避免了絕大部分偷稅漏稅的可能性。因此，將納稅人識別號制度相應的應用到網(wǎng)絡主播稅收征管方面是至關重要的。這樣網(wǎng)絡主播的任何涉稅信息都能一目了然，稅務機關可以隨時根據(jù)納稅人識別號來查詢網(wǎng)絡主播的納稅情況，如此一來便能高效便利的進行稅收監(jiān)管。

第二，利用第三方支付平臺，建立網(wǎng)絡主播電子納稅申報制度。前文已述，網(wǎng)絡主播納稅號建立以后，網(wǎng)絡主播就能利用唯一的識別號在第三方支付平臺進行賬號注冊，這樣不論是網(wǎng)絡主播自己交稅還是網(wǎng)絡直播平臺代扣代繳，都能保證稅收申報的無紙化，也能讓稅務部門及時了解到最真實的稅收信息。

參考文獻

[1]張守文：“論稅法上的可稅性”，《法學家》，2000年第5期，第12頁。

[2]張守文：“收益的可稅性”，《法學評論》，2001年第6期，第23頁。

[3]崔楊：“網(wǎng)絡海外代購的可稅性研究”，西南財經(jīng)大學碩士學位論文，2014年3月，第11頁。

[4]張守文：《財稅法疏議》，北京大學出版社，2005年版，第139、151～172頁。

[5]謝波峰：““互聯(lián)網(wǎng)+稅務”的內(nèi)在邏輯及藍圖構建淺析”，《財貿(mào)經(jīng)濟》，2017年第2期，第28頁。

作者簡介：王芮（1996-），女，漢族，籍貫：安徽宣城市人，學歷：碩士在讀，研究方向：民事法務，單位：湘潭大學