會計舞弊風險環境下的企業財務內部控制體系的構建

周昕

內部控制是企業發展中最為關鍵的一個環節，近年來，企業發展速度越來越快，市場狀況也越來越好，而與之相對應的則是企業的內部控制體系建設還處于起步階段，在各個方面都相對比較滯后，內部控制體系與企業發展狀態不匹配就會引起很多風險，其中最為常見的就是會計舞弊。對此，本文從會計舞弊風險防范的視角出發，全面分析了企業財務內部控制體系的構建路徑，旨在優化企業內部環境，減少企業會計舞弊行為的發生。

會計舞弊會對企業的健康發展帶來嚴重的負面影響，甚至可能威脅到企業的生存。財務內部控制是防范會計舞弊的重要行為，但是就目前而言，很多企業財務內部控制方面還處于起步階段，沒有形成系統完整的控制體系，在一定程度上削弱了會計舞弊風險管控力度。對此在實踐中，企業必須結合實際情況，對現有財務內部控制體系進行優化調整，強化財務內部控制的作用，準確、及時地對會計舞弊風險進行識別、防范，為企業的良好發展奠定基礎。

一、會計舞弊及內部控制

（一）會計舞弊

會計舞弊簡單來說就是相關人員有計劃、有目的地違背會計真實性核算原則，違反相關法律規范，造成會計信息失真，從而為個人獲取不正當的利益。會計舞弊是相關人員故意利用欺騙的手法，違反制度、法律的舞弊行為，在這一行為中，實施主體大多是會計，其產生的會計舞弊行為可以細分成財務報表舞弊、會計信息違規披露、其他舞弊等幾個方面。而涉及的行為則包括偽造、更改財務記錄或商業交易;從財務報表中將相關事項、交易、賬戶分離出來;故意用錯會計原則政策及商業交易程序;故意不充分、遺漏披露的相關會計原則。

（二）內部控制

企業內部控制是企業為了確保自身可以合法合規地進行生產經營，并且保證自身資產安全、財務報告及其他會計信息的真實完成，推動自身經營戰略實現中，實施的內部管理、糾錯措施。內部控制需要企業的管理層及全體員工共同參與，實現對企業內部的全過程、動態化管理。內部控制涉及內部環境、風險評估、控制活動、信息溝通、內部監督等多個要素。

二、會計舞弊風險環境對企業財務內部控制的影響

（一）會計舞弊風險對財務內部控制行為目標的影響

企業員工是影響企業財務內部控制行為目標的關鍵因素，同時企業員工也是會計舞弊的主體之一，在實踐中企業必須對員工進行良好的管理控制，才可以更加高效地實現內部控制行為目標，從而削弱會計舞弊對企業發展帶來的負面影響。企業要想杜絕舞弊行為的發生，就要將其滅殺在萌芽狀態，也就是說企業應該樹立誠信、文明、道德的企業文化，以此遏制會計舞弊動機的發生。

員工是否具有舞弊動機將會對財務內部控制行為目標帶來直接影響，如果會計人員在各種因素下產生舞弊動機，就會對其道德素質、行為品格帶來很大影響，進而出現不正當行使自身權利的情況，反之如果會計人員沒有舞弊行為，那么就不會出現會計舞弊情況。當然內部控制行為目標也會對會計舞弊動機帶來反作用，正向內部控制行為目標雖然可以減輕會計人員的舞弊動機出現，但是錯誤的內部控制行為目標，如過于看重員工的業務表現，將更多注意力放在企業利益上，這就會加大員工自身的經濟壓力，從而引起舞弊行為。同時在會計舞弊活動中，舞弊行為的發生還需要相應的舞弊機會，正所謂“蒼蠅不叮無縫蛋”，在企業發展中會計舞弊行為的發生有很大一部分原因是財務內部控制設計、運行存在問題，這些問題就為舞弊者提供了相應的舞弊機會，如企業的高層管理者為會計舞弊者提供了做虛假會計信息的機會，從而造成了財務內部控制行為目標失敗。

（二）會計舞弊風險對財務內部控制行為結構的影響

在企業發展中，會計舞弊的主體是員工，尤其是高層次的管理人員，其在企業承擔著很重要的角色，如果企業管理層面發生問題，如會計記錄保護措施不正確，不相容職務沒有分離，就會為會計舞弊行為的發生提供機會，同時也會對內部控制行為結構穩定性帶來影響。很多時候企業會計舞弊行為的發生是由于業績、指標壓力，而不同經營層面的員工，其面臨的壓力有所差別，優化財務內部控制行為結構則可以很好地降低會計舞弊動機產生。對企業員工來說，如果其不能很好地處理自身面臨的壓力，就會鋌而走險地產生舞弊動機，引起會計舞弊風險，并且會影響到企業內部控制行為結構自身的穩定程度。

企業財務內部控制行為結構涉及治理層到各個職能部門，其中任何一個環節發生問題，都會為會計舞弊者提供舞弊機會，從而給企業帶來巨大損失。在實踐中，當企業財務內部控制具有明顯缺陷，或者是組織結構相對比較復雜時，那么會計舞弊者就有了發生舞弊行為的機會，企業如果沒有處理好財務內部控制行為結構中的問題，在今后還會發生會計舞弊行為。這就需要企業根據不同職能部門、不同工作性質及環境，設置相應的財務內部控制行為結構，保持其運行穩定性。

（二）會計舞弊風險對財務內部控制行為規范的影響

在以往企業財務內部控制規范主要是針對企業戰略、企業經營效率、企業資產、財務信息等進行的，但是在會計舞弊風險環境下，企業財務內部控制行為規范則是針對人而言，強調通過對人的思想、行為進行控制，從而達到杜絕會計舞弊現象的目的。財務內部控制行為規范會通過授權規范、命令規范、禁止規范等開展，其中授權規范屬于鼓勵性規范，傳遞給員工“可以這樣做”的信息;命令規范則是屬于強制性積極規范，傳遞給員工“應該這樣做”的信息;禁止規范是強制性消極規范，傳遞給員工“不能這樣做”的信息。對企業員工來說，如果面臨的強制性規范，尤其是強制性消極規范壓力比較大，就會由于壓力過大而出現舞弊動機行為。當企業經營中存在大量的舞弊機會時，那么企業就會面臨著很嚴峻的考驗，所以企業需要調整內部控制行為規范力度，加大對舞弊機會控制環節的約束，減少舞弊機會的發生。

三、會計舞弊風險環境下強化企業財務內部控制建設的策略

（一）改變企業財務內部控制行為模式

新時期下隨著證券市場的逐步完善，會計信息的影響力也在不斷提升，與此同時會計舞弊風險也逐漸加大，這就要求企業在設計財務內部控制體系時充分考慮到會計舞弊風險因素。在以往的企業財務內部控制中，經常會將經營效率、財務報告可靠性看作是關鍵目標，對于內部控制的執行者并沒有提出詳細要求，這就造成了企業內部控制行為很容易流于表面，難以在企業內部管理中實施開來。

在會計舞弊風險環境下，關于企業財務內部控制的研究不能僅僅停留在控制制度、控制程序等層面，更應該關注執行內部控制措施的人員是否具備相應的能力及素質。不管是會計舞弊，還是財務內部控制，其實施主體都是人，所以企業必須將“人”看作是最主要的對象，才能更好地借助財務內部控制體系來防范會計舞弊行為的發生。在會計舞弊風險導向下企業財務內部控制的內容還應該從經濟效益轉向經濟效益與員工素質并存的方向，要借助財務內部控制體系，在企業內部構建誠實守信、高素質的企業文化價值觀，讓每個員工都可以明白自身的職責義務，這樣才能讓財務內部控制能更好地實施開來。

（二）改變企業財務內部控制行為結構

在企業財務內部控制中，行為結構是內部控制行為模式的基礎，企業需要圍繞內部控制行為結構，制定契合企業實際的內部控制體系、操作程序，實現對會計舞弊風險的規避。需要注意的是，企業財務內部控制行為結構的轉換也需要建立在員工本身的道德素質、執行能力上。在過去內部控制體系中，企業是行為結構主體，企業的內部控制環境、會計系統、內部控制程序等都是為了企業整體利益服務的，在這種情況下，如果企業員工個體的利益與企業整體利益出現矛盾，員工個體就有可能出現為了自己利益而損害企業整體利益的情況，會計舞弊就是在這種情況下出現的。基于會計舞弊風險導向的企業財務內部控制體系則需要將行為結構主體定位在企業員工，尤其是企業的經營者及會計人員身上，經營者是企業的主要負責人，會計人員受雇于經營者。在發生會計舞弊行為時，經營者與舞弊者都需要承擔相應的責任，其中會計人員是主要行為人，負主要責任;而經營者則需要承擔連帶責任，只有圍繞經營者與會計人員為主體構建內部控制行為結構，才可以更好地防范會計舞弊風險的發生。

企業財務內部控制體系涉及控制環境、會計系統、控制程序等幾個方面，而在實際中，這幾個方面都存在一些問題，從而對企業財務內部控制行為結構的穩定性造成影響，這也為會計舞弊行為的發生提供基礎。鑒于此，在實踐中為了更好地防范會計舞弊行為發生，就需要結合實際構建穩定的內部控制行為結構。首先企業需要建立完善的組織結構，包括健全的企業組織結構、內部控制機制軟硬件要素，保持各個部門職能之間的良好分工及科學牽制。其次企業要落實不相容職務分離制度，避免出現員工之間交叉任職、職務重疊的情況，從而引起權責不清、制衡力比較弱等問題，加劇了會計舞弊風險的發生。最后企業還應該從人性化的角度入手，對內部控制行為結構進行優化，引導員工可以在最適合自己的崗位上發揮作用，增強員工的工作滿意度，進一步降低會計舞弊行為發生率，促進內部控制行為結構的良好轉換。

（三）優化財務內部控制行為規范

內部控制行為規范是企業對員工行為進行約束、鼓勵的重要章程，其可以引導企業員工更加規范地執行內部控制制度，能在會計舞弊風險防范上獲得更好的效果。在會計舞弊風險環境下，企業財務內部控制行為需要以員工行為為主要規范目標，通過授權、命令、禁止等方式，引導員工可以意識到自己的職責、義務，明白什么可以做，哪些不能做，什么是必須做的，培養員工誠信價值觀念，構建高素質企業員工隊伍，從而更好地推進企業發展。

企業在開展內部控制行為規范轉換時，應該思考轉化路徑是否有助于企業今后的發展，市場變化速度很快，而每個企業在市場上都有自己獨特的定位，任何企業的組織結構都不是一成不變的，需要結合企業內外環境來做出調整。這也要求企業應該結合自身的實際情況，對財務內部控制行為規范進行合理地轉化，并對轉化過程中需要耗費的人力、財力資源進行全面核算，分析其是否契合企業的成本效益，以此保證財務內部控制行為規范的長期性、有效性。

結 語

隨著我國市場經濟體系的成熟，企業的發展也越來越快，同時很多企業也進入到轉型階段，在此過程中內部控制發揮著尤為重要的作用。會計舞弊風險是企業生產經營中比較常見的一種風險，也是企業防范難度比較高的一種人為風險，通過財務內部控制則可以有效降低會計舞弊風險發生率，有助于企業的良好發展。對此在實踐中，企業應該立足于會計舞弊風險的視角，全面優化現有的財務內部控制體系，充分發揮出財務內部控制體系的價值，從根本上杜絕會計舞弊行為發生，為企業的發展壯大奠定基礎。