上市公司“雙非標”意見的審計報告分析

曾瑩

摘 要：隨著市場經濟體系的日益完善，企業為了提高市場競爭力，減少公司內部控制流程中不規范操作的同時，還需要加強內部控制管理。我國在借鑒總結國內外經驗教訓的基礎上，采取了內部控制審計和財務報告審計并行的方法。本文以2019年航天通信的非標準內部控制審計意見和財務報表審計意見為研究對象，討論了航天通信出具否定意見的內部控制審計意見和無法表示意見的情況，為內部控制審計實踐和財務報表審計實踐的有效開展提供指導。

關鍵詞：非標準審計意見;內部控制審計;財務報表審計

中圖分類號：F23???? 文獻標識碼：A????? doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.03.039

0 引言

良好的審計報告能使財報使用者增強對企業的信任，加大對企業的投資，促進企業更好的發展。但內部控制審計會影響財務報表的審計，內部控制審計屬于財務報表審計中的具體內容和結果，對于財務報表審計意見的完成情況有著直接性的影響。內部控制失效可能會導致財務報表層面出現重大錯報，這會大大提高管理層舞弊的風險，從而將會使審計師對財務報表出具非標審計意見。

國內外學者結合非標準內部控制審計與財務報表審計意見這個方向的課題較少，而且在實際情況中，還存在著許多的問題，如非標內部控制審計意見和財務報告審計意見二者的區別、出具非標準審計意見的理由等，對于這些問題的見解都能夠促進內控審計報告和財務報告的完善和發展。

1 案例介紹

1.1 公司概況

航天通信控股集團股份有限公司（簡稱航天通信）前身是一家紡織工業公司，從1987年開始進行轉制，于1993年成為企業股份制試點。中國航天科工集團公司對公司陸續注入軍用通信、航天防務武器、裝備制造等軍工資產，使公司逐步轉型為軍民融合發展的國防科技型上市公司，到目前，公司仍是滬深兩市唯一一家具有導彈武器系統總體設計、總裝保軍企業的上市公司。

1.2 案件回顧

2019年11月1日，航天通信公司對外發布公告稱，由于涉嫌信息披露違法違規被證監會立案調查。自此，航天通信公司背后一系列的財務造假等問題被一一揭發，由此，航天通信公司也開始走向了沒落。

經調查發現，子公司智慧海派為了完成業績的對賭，進行了有組織的造假，通過虛構業務，虛增收入和利潤等方式掩蓋虧損的事實，以完成對賭協議。智慧海派財務造假直接造成航天通信出現應收賬款大額逾期、資金鏈斷裂、銀行債務違約等重大風險，同時涉嫌嚴重的信息披露違法違規。航天通信對2016年度-2018年度的會計差錯進行更正，歸屬于上市公司股東的凈利潤，被追溯重述后的凈利潤連續三年為負值，其直接面臨退市的風險。2020年披露的2019年審計報告中凈利潤仍然為負，根據規定，將于2020年暫停上市，直至2021年2月19日，航天通信正式向上交所提出終止上市申請，終止了28年的上市生涯。

2 航通集團內控審計意見和財務報表審計意見分析

2.1 對航天通信公司否定意見內部控制審計報告的分析

在2020年4月28日，立信會計師事務所對航通集團出具了否定意見的內部控制審計報告，認為航天通信與子公司管理相關的財務報告內部控制存在重大缺陷，內部控制失效。為此，就航天通信內部控制方面存在的缺陷進行分析。

2.1.1 風險管理方面存在缺陷

子公司智慧海派未按規定就擔保事宜履行公司內部的審批、審議程序，也未按上市公司相關規定就擔保事宜履行其董事會審批、審議程序，私自向航天科工深圳有限公司提供了最高額36000萬美元和800萬美元的債權擔保。由此可見，航天通信在內部控制中存在風險評估應對機制不完善，缺乏相應的流程對該債權擔保的風險進行評估，導致了內部控制的失效。

2.1.2 信息溝通不順暢

航天通信公司的多次造假，以及近期的子公司智慧海派未按照航天通信內控制度如實反映經濟運行情況并編制財務報告，造成航天通信出現資金鏈斷裂、銀行債務違約等重大風險，反映出航天通信與其子公司智慧海派信息溝通的不順暢。由于航天通信的信息溝通不及時及處理問題效率低下，對外披露的財務數據也完全違背了真實、準確和完整的要求，甚至航天通信可能存在明知內部控制存在缺陷而不作為的情形，造成惡劣的影響。

2.1.3 內部監督不到位

內部監督是企業自查的一種機制。經調查發現，航天通信最大的股東為航天科工集團對董事會擁有任命權，監事會成員一共三名，其中航天科工集團為其中一員且同時掌握著董事會、監事會的發言權，由此可見根本無法保證其獨立性，那么對內部控制也無法起到有效的制約和監督作用，其所謂的內部監督機制也只是形同虛設。

2.1.4 社會責任意識薄弱

在公司的內部控制過程中，人為因素也占據重要的因素之一。良好的管理層會促進內部控制制度的完善，對公司的整體環境起著積極的作用。航天通信公司的管理層在2016年被出具否定意見的內部控制審計意見之后，對其結果沒有重視，社會責任意識的缺失，導致在三年后再次因為子公司內部控制管理不力被出具否定意見的內部控制審計意見。

2.2 對航天通信公司無法表示意見審計報告的分析

由于“形成無法表示意見的基礎”部分所述的事項，我們無法獲取充分、適當的審計證據以作為發表審計意見的基礎。立信會計師事務所對航通集團的財務報告出具的審計意見為無法表示意見。具體原因如下：

（1）智慧海派未按照航天通信內部控制制度如實反映經濟運行情況，報告期內，智慧海派利用虛假業績掩蓋實際虧損，內部控制失效。由于上述情況，我們無法判斷航天通信運用持續經營假設編制2019年度財務報表是否適當。

（2）另一方面，在編制2019年度財務報表時，航天通信對應收智慧海派的余額全額計提壞賬準備并確認信用減值損失、對智慧海派長期股權投資減值準備、資產減值損失、商譽減值準備、資產減值損失調整確認至2019年度，但無法就上述處理的合理性獲取充分、適當的審計證據。

上述事項對財務報表都可能產生重大且具有廣泛性的影響，但二者都無法獲取充分、適當的審計證據以作為形成審計意見的基礎，為此，注冊會計師發表無法表示意見。

3 案例啟示與對策

上市公司的內控審計意見類型對本年財務報告審計意見類型有著顯著的影響力。內部控制是一個過程，對內部控制進行審計，得出的內部控制審計意見對財務報表的審計起著至關重要的作用。隨著我國內控規范的頒布，內部控制受到越來越多的關注，而且有效的內部控制可以提高財務報告審計的質量，為了盡量規避非標準的內部控制審計意見，上市公司會建立健全內部控制制度，完善內部控制審計，那么最終財務報告審計意見也會隨之改善。為此，也提出了相應的整改對策和方向。

3.1 完善信息溝通制度

建立有效的信息溝通制度，企業只有完善信息溝通制度，才能保證內部控制的有效運行。上市公司應當保證內部信息溝通的暢通，集團公司與子公司之間、上下級之間溝通無障礙，這樣才能保證有效控制各項重大交易或經濟業務，進而保證公司經營穩定健康發展。

3.2 修訂內控制度細則，實行追究制度

企業日常活動以及各個業務流程中都存在風險。為了保證內部控制的有效性，需要健全每個風險的內控工作細則，建立、實施嚴格的追究制度。

參考文獻

[1]郝玉貴.上市公司內部控制缺陷與審計意見——中國證券市場上第一份否定意見的內控審計案例研究[J].會計與經濟研究，2013，（7）.

[2]周紅梅.內部控制審計對財務報表審計意見的影響[J].商業會計，2017，（8）.

[3]何麗梅.上市公司內部控制缺陷分析評價——基于非標準內控審計報告[J].財會通訊，2018，（13）.

[4]錢文.基于內部控制審計對財務報表審計意見的影響分析[J].財會學習，2021，（16）.