探索建設項目過程審計實現路徑
——以H 公司為例

王玉來

一、引言

H 集團所屬煉化公司6 臺常壓儲罐，因存在安全隱患實施改造，工程計劃投資總額1700 萬元，主要內容為6 臺常壓儲罐罐頂及帶板更換、罐體防腐、附屬消防噴淋管線及自控系統安裝。根據總公司建設項目管理的相關規定，投資額超過1000 萬元的限上項目，由總公司實施招投標、實施項目審計。根據總公司授權，H 集團審計部對該項目實施工程結算審計。

H 集團審計部組成審計組，開展審前調查，并根據審前調查確立了審計目標：一是工程造價的事前控制，重點關注招標文件的計價依據、計價條款、工程量清單編制等工程造價控制關鍵點；二是工程造價的結算審計，通過審核、比對、查證，對不符合施工合同計價取費標準及工程量計算規則的差錯予以糾正，合理確定、有效控制工程造價；三是工程管理方面，運用工程造價審計成果，對具有典型性和傾向性的問題進行由點到面的分析，推動體制、機制及制度完善，進一步推動工程項目管理提升。

二、審計過程及方法

按照“關口前移，防控結合”的工作思路，采用全面審核法和重點審核相結合的原則進行工程竣工結算審計，重點抓住結算審核的“四個重點”，實行現場“一線工作法”，嚴格實施“五查”。

1.關口前移，防控結合

前移審計關口，參與工程招投標。按照確定的工作思路，審計組重點對涉及工程造價的條款進行審核。該工程招標文件采用固定總價合同，針對招標文件已經發布、審核時間較緊的實際，審計組采用重點審核法，先從工程量較大的進行復核。通過審核，發現該招標文件工程量清單部分存在重大偏差，如：壁板、頂板清單工程量378.67t，復核工程量328.45t，多計50.22t；設備隔熱工程量1035m3，復核工程量710m3，多計325m3，僅這兩項工程量就多計約70 萬元。同時審計組還發現，招標文件清單工程量為清單編制人借用圖紙材料表量，一旦開標、中標，固定總價不能改變，損失將不可挽回。審計組將復核情況及時反饋，招標人對此進行確認后按程序發布澄清文件，將固定總價合同變更為單價合同，有效規避了這一風險。

經過竣工結算審計程序后確認，該工程清單中標價為1122.56 萬元，竣工結算完成后，清單部分結算價為978.49萬元，降低工程造價144.07 萬元。如果沒有事前對固定總價合同的澄清變更，本工程清單部分工程造價就為固定總價1122.56 萬元，將多支付工程款144.07 萬元。本次事前審計發現，合理合規預防了固定總價合同的損失，降低了風險、節約了成本。

持續跟蹤，參與工程合同審核會簽。招標完成后，審計組根據工作計劃繼續對該工程進行跟蹤，參與工程施工合同的審核會簽，重點關注與工程造價有關的點：工程承包范圍與招投標文件是否一致，組成合同文件的順序，工程師權限的設置，對安全文明施工的約定，對工期順延的約定，合同價款的確定方式，對工程變更的約定，竣工驗收及結算的約定等。通過審核，提出如下意見：

一是按規范明確中標價格及相應綜合單價。工程合同根據中標文件約定：中標價款1135.76 萬元基礎上稅前降低3%（不含安裝主材）。中標單位所報讓利3%未計算到綜合單價中。為合法、合規及避免結算爭議，審計組建議：應按照有關規范、文件規定，清單報價中的優惠（降價、讓利）均應反映在相應清單項目的綜合單價中。

二是工程價款調整方法模糊，易發生爭議。合同條款中對分部分項工作內容因設計及業主原因發生變化時的調整方法進行了約定：按中標價組成細項進行調整，如中標價（單價）中沒有細項的，按照該工序的當期定額計價模式下的高限進行調減。為避免結算期發生爭議，審計組建議：一是合同計價條款應使用專業名詞描述，如：“綜合單價”“組價”；二是合同中應明確調整方法，避免使用“高限”等模糊描述。

三是完善合同價格資料，避免結算糾紛。評標過程中，應評標委員會書面要求，各投標單位補充了焊縫檢測及壁板底板檢測修復的綜合單價及組價，而中標單位報價單中上述兩項工作內容為合并報價60938.57 元/臺，缺少組價明細。根據招標文件施工技術要求，僅是對檢測不合格部分焊縫及底板進行修復，因此檢測工程量是確定的，但修復工程量是根據檢測結果合格與否相應確定，其檢測量是等于或小于修復量的。審計組建議：該項合并報價應補充組價明細，防止結算時發生糾紛。

四是合同計價條款應前后一致，避免發生爭議。合同文本專用條款：固定總價在合同執行期間原則上不因政策、市場因素等原因而變動。該條款因招標文件工程量清單存在重大偏差，已按程序發布澄清文件，各投標單位已書面回復確認，原固定總價合同已變更為單價合同。審計組審核發現合同通用條款部分已做相應變更，專用條款未變更，為此，審計建議：合同條款應詳細核查、及時根據招投標情況調整、前后一致，避免結算爭議。

五是合同工期考核缺項，不利于工期落到實處。中標人投標文件，承諾施工工期90 天，審計組發現合同文本中工期考核條款缺項，應予以增加。明確工期考核一方面有利于將工期落到實處，另一方面也有利于解決因工期變化引起的糾紛。

2.抓住“四個重點”，把好工程造價“結算關”

（1）結算審核重點之一，復核工程量

根據圖紙和結算書逐一審核，逐項核查工程量的計算是否符合清單計價規范、是否準確，有無高估冒算，計算公式的數字運算是否正確，有無故意計算和合計錯誤以及筆誤，變更增加的項目是否已包括在原有項目的工作內容中，防止重復計算，復核過程要有記錄，做好工作底稿。審計發現：

一是罐頂及第一帶壁板除銹防腐清單工程量為7320m2，設計變更取消第一帶壁板更換，實施了罐頂更換，經計算該項工程量減少了2564.68m2，核減其多計除銹防腐費用33.45 萬元、多計壁板拆除費用13.37 萬元，共核減46.82 萬元；

二是儲罐鋁板保護層清單工程量6210m2，經核實，多計工程量1495m2，核減8.8 萬元；

三是防潮層、保護層拆除清單工程量18600m2，經核實，多計工程量1337m2，核減6.41 萬元；

四是設計變更取消防火堤，核減4.45 萬元；

五是其他零星施工量減少，核減12.94 萬元。

（2）結算審核重點之二，針對實際剖析綜合單價

首先對綜合單價進行分析，看其組價與實際施工內容是否相符；然后根據已核對的工程量，按照合同約定的結算辦法進行綜合單價確定。對于審計發現的工作內容與清單組價內容不一致的，予以核減：

一是電纜溝揭蓋蓋板、鋪砂蓋磚綜合單價為14639.04元，實際核定單價為5228.41 元，共核減3.73 萬元；

二是原有磚砌防火堤加高h=500mm 的綜合單價為126.91 元/米，實際核定單價110.04 元/米，核減1.24 萬元。

（3）結算審核重點之三，審查工程變更

變更簽證的審核重點是其真實性、完整性、合理性，變更簽證和工程索賠是工程造價領域問題的高發區，也是虛增造價的集中點，更是造價審計的重點。

一是分析變更簽證的真實性和形成原因，確定其有效性；

二是審查變更簽證計算是否正確，包括費用內容、計算準確性；

三是審查變更內容與原設計圖紙、技術要求是否存在重復，防止重復計取。經審核變更與原圖紙存在交叉部分，重復計取核減費用28.97 萬元；

四是根據合同約定，對合同中已有適用于變更工程的價格，按合同已有的價格執行，合同中有類似變更工程價格的，參照類似價格調整，對合同中沒有適用或類似于變更工程的價格，按照項目合同計價條件重新進行組價，雙方確認后執行。實際施工內容與變更內容不相符，核減費用8.79 萬元。

（4）結算審核重點之四，審核工程材料價格

工程材料是影響工程造價的重要因素，在工程造價中所占比例較大，是工程審計的重點環節。尤其是投標報價以外的變更工程材料價格的認定，更是工程審計的重點和難點。審計組對于本工程中的建設單位簽認價格高于《市建設工程價格信息》的材料價格，按照信息價予以核減，對于信息價里沒有的材料，通過向材料市場詢價予以確認。對于按照建設單位要求特別定制的材料，市場無法詢價的材料（如：油罐加熱盤管為定制加厚無縫鋼管），要求建設單位提供環境憑據和有效證明憑據，以取得充分的審計證據進行審計認定，以規避審計風險。

3.實行現場“一線工作法”，嚴格實施“五查”

熟悉施工合同、施工圖及竣工圖等有關資料后，對需要到現場核對的項目事先做好計劃，帶著問題去現場進行實地勘察測量，實行現場“一線工作法”，做到五查：一查竣工項目是否按設計圖紙施工，有無未施工項目、未完成工程量；二查實際變更是否與變更簽證相符、簽證是否合理；三查實際施工情況是否與設計相符，有無偷工減料、低檔替代現象；四查變更工程量增減情況，看有無虛報、多報情況；五查實際使用工程材料規格、品牌、等級情況，作為定價依據。審計組、建設單位和施工單位相關人員同時參加了現場勘察，并對勘查記錄簽字認可。

一是防火墻抹防火涂料，簽證工程量1152m2，多計工程量406m2，核減9.12 萬元；

二是操作平臺、梯子拆制安裝，簽證工程量15.65t，多計工程量4.35t，核減3.31 萬元；

三是管道、閥門外包鋁板，簽證工程量52488.88m2，多計317.06m2，核減3.06 萬元；

四是電纜鋪設組價包括地溝挖土、鋪砂蓋磚、揭蓋保護板、揭蓋槽盒的施工內容，經現場查看只發生揭蓋蓋板、鋪砂蓋磚兩項內容，核減3.73 萬元。

三、審計結果及成效

1.關口前移成效

審計組通過審核發現招標文件存在重大偏差，并針對問題提出審計建議，提請招標人按照程序發布澄清文件，該項審計建議降低工程造價144.07 萬元。

2.結算審計成效

通過結合前期審計成果，經審計工程送審造價為1330.69 萬元，審定造價為1186.48 萬元，核減144.21 萬元，核減率10.84%。

四、結語

在新的經濟形勢下，建設項目事后審計已經不能完全滿足公司高質量發展的內在需求，這就需要審計人員轉變審計思路，對項目全過程進行跟蹤審計，加強事前參與，關注事中控制，積極探索實現過程審計的新路徑、新形式，及時發現建設項目實施過程中存在的突出問題，堵塞管理漏洞，防止資產流失，為公司經營發展創造價值。此外，為適應審計模式的轉變，審計人員需要不斷地接受新知識，拓寬審計視野，提高審計業務水平。