淺析高新技術企業研發支出專項審計

賈秀麗

（江蘇財經職業技術學院 江蘇 淮安 223003)

知識就是力量，知識創新是生產發展的原動力，同時在國家層面上我國把創新作為現代化建設的戰略舉措。圍繞國家創新戰略，國家在具體政策層面重點扶植：高新技術企業、科技型中小企業、初創科技型企業。政策上有一系列的優惠措施同時也有嚴格的認證條件。下面本文將針對高新技術企業研發費用專項審計進行探討。

一、高新技術企業

高新技術企業從字面上理解就是從事高科技新技術的企業，但是從國家政策扶植的層面看，政策中有一系列對高新技術企業的界定條件。我國最早對高新技術企業出臺的相關認定辦法是2008年由科技部、財政部、國家稅務總局聯合印發的《高新技術企業認定管理辦法》，隨著科技經濟的發展，2016年重新修訂2008年版的管理辦法，同時2008版的管理辦法廢止。目前管理辦法中對高新技術企業主要從：核心知識產權、技術領域、科技人員比例、研發費用比例、高新技術產品收入、評價指標六個方面對其進行認定。根據政策認定的條件概況總結高新技術企業就是指主要產品屬于《國家重點支持的高新技術領域》范圍內，有獨立的科研人員，每年有一定的研發投入并且有自己的核心知識產權，研發的高科技產品收入占企業總收入比例不低于60%，有一定的創新及創新轉化能力的在中國境內注冊一年以上的居民企業。通過認證的高新技術企業有效期為三年，之后需要資格復審，復審不合格，則自動失去高新企業資質。

二、高新技術企業的優勢

高新技術企業在認定上有嚴格的認定標準，并且三年一輪回進行復核。經過認證取得高新技術企業資質可以為企業帶來一系列的經濟和聲譽紅利，有利于科技創新型企業的成長與發展。

（一）獲得政府補助和政策扶植

獲取高新技術企業資格的企業可以申請省、市級的科研經費還可以獲批政府直接獎勵和財政補貼；在用地方面，高新企業可以優先獲得辦公及工業用地，很多地方政府還可以給予免費用地政策扶植；在融資方面，可以優先獲批各大銀行的貸款；同時高企業產品還優先納入政府采購體系。這些政府補助和政策扶植實實在在的助推了高企的成長與發展，減少了企業科研投入的經濟壓力，在各方面為高企業綠燈，減輕了高企發展過程中的后顧之憂。

（二）提升品牌含金量

經過認證的科技創新型企業獲得高新技術企業資質的企業，代表從事的行業領域是國家重點扶植科技領域，自身的科研能力創新能力被政府認可，這本身就是對企業自身品牌和實力一種認可與提升。

（三）享受稅收優惠

認證為高新技術企業可以享受所得稅稅率由原來的25%降到15%的稅收優惠，同時高新技術企業虧損結轉彌補年限為由一般企業的5年延長至 10 年。這些稅收優惠政策在一定程度上減輕了高新技術企業的成本和資金周轉壓力，但是優惠只針對認證通過的企業，且認證需要三年一符合，這就引導企業需要不斷創新研發以保證認證能通過，在科研活動中加大投入培育科研成果，同時也有益于科技型企業的成長壯大。

三、研發支出會計政策及處理

2006年頒布的會計準則對內部研發無形資產的會計處理采用“有條件資本化”計量模式實現了與國際會計準則的趨同。會計核算中區分研究的兩個階段：研究階段、開發階段，研究階段由于沒有成果，無法運用，因此費用計入當期損益，開發階段視情況資本化，資本化條件是需要同時滿足《會計準則—無形資產》要求的五個條件。同時為了鼓勵企業創新研究增加研發投入，稅法中規定對研究及開發過程中未形成無形資產計入當期損益的可以在當期計算所得稅時加計扣除，形成無形資產的則在攤銷的時加計扣除計算所得稅的優惠稅收政策，同時稅法中對企業的研究開發支出給出了范圍規定，要求企業在會計上設立明細賬對每一項研發項目的費用支出進行核算。

企業會計實務操作中，開發支出的會計處理是一個時期性動態的過程。研究過程不符合資本化條件的直接計入當期損益，并在當期進行加計扣除。開發過程中資本化的處理具體在操作中由于是一個動態的過程，當研發支出發生時，會計上將其計入“研發支出—資本化支出”科目”，此時只是一個中間狀態，此時發生的費用不可以在當期加計扣除，只有企業判定項目達到預期的用途，才將研發費用轉入無形資產“研發支出—資本化支出”中，無形資產在攤銷時進行加計扣除。若隨著企業最終判斷研發項目達滿足不了會計準則中的五個條件則不形成無形資產，需要將“研發支出—資本化支出”轉入當期損益。

四、研發支出專項審計

（一）研發支出

研發支出不同的部門有不同口徑：一是會計口徑、二是稅收口徑、三是高新技術企業認定口徑。會計核算中的研發費用，主要是為了會計能準確核算研發費用，會計核算上的研發費用口徑沒有相關的限制是企業根據自己研發情況自己確定。稅收口徑，是稅法規定的口徑，在稅法允許的范圍內研發費用才可以加計扣除，目的主要是為了細化哪些研發費用可以享受加計扣除政策，引導企業加大核心研發投入，此口徑研發費用范圍最小。高新技術企業認定口徑，主要是用于判定企業科研投入結構、科研投入的強度是否符合規定，所以對研發費用類型有一定的限制。申報高新技術企業應該按照“企業年度研究開發費用結構明細表”設置高新技術企業認定專用研究開發費用輔助核算賬，提供相關憑證及明細表。高新技術企業資格認定中需要考核企業近3年的研發費用是否符合認定標準。

（二）執行審計程序

1.開展初步調查

開展初步業務活動主要是了解企業為制定審計計劃奠定基礎，同時可以確保審計工作可以達到：與申報企業不存在對業務約定條款的誤解，不存在因申報企業管理層誠信問題影響注冊會計師承接該項業務的意愿，確保注冊會計師已具備執行業務的獨立性和專業勝任能力。為此初步調查主要從以下方面開展：一、了解申請企業具體的研發項目內容和為了該項目而進行的技術創新活動，二、判斷研發項目是否確實存在研究和開發高新技術的行為。三、判斷企業的研究開發項目是否確屬國家重點支持的高新技術領域。四、了解申報企業的研發項目與技術創新活動的開展情況。五、了解申報企業整個研發活動中與技術創新活動的具體情況，了解高新技術研發費用的具體內容和性質以及與其他項目之間的分配的情況，費用與其他項目分配的會計核算情況。初步了解完這些問題，我們才能制定恰當的審計程序，才能取得滿意的審計結果。

2.執行審計程序

研發費用專項審計主要按照一下程序開展：了解研究開發業務流程，主要流程包括：立項與預算管理、人員管理、設備和材料管理、委托外部研究開發情況、結項管理。了解內控確定錯報可能發生的環節，主要從：人工費用、材料及工裝準備、長期待攤費用、外包、預算五個方面分析可能發生的錯報環節。

執行穿行測試，是確定企業內控程序是否被真實的執行，主要是對高新技術研發費用中相關程序的證實。一般注冊會計師會選擇研發費用中被高度關注的經濟業務進行穿行測試。例如正對研發人員薪酬，首先從科研人員薪酬標準制定開始對科研人員人數、缺勤統計情況、支付審批、項目人員工時以及人工費用計算和分配標準，到整個研發項目人工費用數據生成的整個流程，通過全程來判定之前對相關控制了解的完整性和真確性。

控制測試，研究開發費用專項審計根據規定在時間上需要審計企業三個完整的會計年度，如果注冊會計師選擇信賴被審企業的內部控制，則需要對三個完整的會計年度與研究開發費用相關的內部控制進行測試。五、實質性測試，研發費用實質性測試主要從發生、完整性、準確性、截止期間、分類、列報制定審計程序表。

（三）審計重難點

關注管理層的舞弊動機。對于申報高新企業，申報成功前文已經分析說明了帶給企業的好處，因此申報企業的管理層為了能享受高新技術企業帶來的一系列的好處而存在舞弊的動機，因此高新技術企業的研發費用存在重大錯報風險的可能性比較高，注會在實施研發費用專項審計時應當采取謹慎的態度假定企業研發支出存在舞弊風險，在此基礎上執行審計。管理層舞弊常用的手段就是研發費用不是真實發生，因此在審計過程中要重點研發費用是否真實發生，金額是否準確。在抽查企業實際發生研發費用支出時，企業財務人員的專業度和是否有建立規范的研發費用核算科目和臺賬，對其合理性判定上非常重要，不然很難解釋每一筆研發支出的合理性，特別是那些研發費用比例處于達標線上下的企業，則需要重點關注，因為一旦費用支出被剔除到研發費用之外，研發費用發生的總額就到不到標準，則企業認證就會被否定。如果企業在會計科目設置中根本沒有設置“研發支出”或“管理費用——研發支出”等科目，或者沒有設置研發費用輔助賬，就很難證明其報送的研發費用是真實發生的，注冊會計師在研發費真實性審計時需重點關注。

（四）應對策略

在對高新技術企業研發費用專項審計中，針對上文分析的在審計中可能發生的風險，注冊會計師應當在實施風險評估程序的基礎上，在開展研發費用專項審計的各個環節，都應保持謹慎的職業態度，以獲取適當、充足的審計證據，并且設計和實施進一步的審計程序并執行到位。