新一輪房地產稅試點改革的轉型邏輯

席月民

繼2011年上海和重慶兩地實施房產稅改革試點以來，前不久全國人大常委會作出決定，授權國務院啟動新一輪房地產稅轉型改革試點。本輪試點旨在重構我國房地產稅制結構，建立以“破除障礙”為導向的房地產保有環節的直接稅設計，形成適應房地產市場穩定發展預期的地方稅激勵約束長效機制。這體現了新形勢下房地產稅對引導住房合理消費和土地資源節約集約利用的重要工具性價值，更彰顯了立法機關對依法調控房地產市場所持的積極而審慎的態度。

房地產稅：有機整合現有房地產稅收體系的新稅種

如何理解“房地產稅”這一概念，事關社會各界對本輪房地產稅制改革舉措的支持與納稅遵從問題。自上世紀九十年代住房市場化改革以來，我國房地產稅改革曾以“物業稅”之名被提上議事日程。2003年10月14日，黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》明確提出：“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費。”隨后，國民經濟和社會發展“十一五”規劃將“物業稅”直接寫進財稅體制改革任務中，進一步明確“改革房地產稅收制度，穩步推行物業稅并相應取消有關收費”。后來，在國民經濟和社會發展“十二五”規劃中，“物業稅”一詞被正式改為“房地產稅”，該規劃提出要“研究推進房地產稅改革”。2013年11月12日，黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，在完善稅收制度部分，該決定提出“深化稅收制度改革，完善地方稅體系，逐步提高直接稅比重”以及“加快房地產稅立法并適時推進改革”的要求，再次強調了“房地產稅”這一概念的使用。此后，國家“十三五”規劃和“十四五”規劃都繼續沿用了“房地產稅”概念，分別提出要“完善地方稅體系，推進房地產稅立法”，以及要“推進房地產稅立法，健全地方稅體系，逐步擴大地方稅政管理權”。

回顧歷史，我國房地產稅制先后經歷了起步（1949-1956）、倒退（1956-1978）、調整（1978-1990）和改革（1990至今）等不同發展階段。目前，我國針對土地和房屋的稅種雜多，主要有城鎮土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅、房產稅、增值稅、企業所得稅、個人所得稅、契稅以及印花稅等。這些稅收主要集中在土地使用、房屋建設、房屋銷售、房屋出租以及有關合約簽訂等不同環節。近年來，“房地產稅”概念的提出，克服了過去我國引入“物業稅”概念后所產生的不必要誤解，避免了與所謂物業費“費改稅”的形式混淆，稅改目的直指相關稅種的集中整合，對房屋和土地等不動產的存量改在保有環節進行征稅，并改按以公允價值為基礎的市場評估價值計征，這與當前因房地產的移轉、變動而課征的所得稅、流轉稅、行為稅有著顯著區別。

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2003年版課程標準的課程理念是全面提高學生的語文素養，尚未提到語文學科核心素養。到了2017年版的新課標，就變成了以核心素養為本，由此提出四個語文學科核心素養。2017年版課標的課程目標則變為十二大課程目標，新增選擇性必修課程，提出了十八個學習任務群。新課標增加了“學業質量”部分，明確學業質量是學生在完成本學科課程學習后的學業成就表現。

與之前滬渝兩地房產稅試點相比，本輪試點的試點地區范圍更廣，改革所涉稅種更多，納稅人和征稅對象明顯擴大，稅率稅目的設計更為復雜。按照全國人大常委會的授權決定要求，“試點地區的房地產稅征稅對象為居住用和非居住用等各類房地產，但不包括依法擁有的農村宅基地及其上住宅。土地使用權人、房屋所有權人為房地產稅的納稅人。非居住用房地產繼續按照《房產稅暫行條例》、《城鎮土地使用稅暫行條例》執行。”這些要求實際上為接下來的房地產稅改革試點劃出了兩條“底線”。其一，改革范圍限于城市土地與房屋，農村宅基地及其上住宅被直接排除在外；其二，非居住用房地產繼續征收房產稅和土地使用稅。這兩條“底線”既考慮到了城鄉二元結構下農村土地及其上住宅的非市場性與弱流動性，也考慮到了保持地方政府收入的相對穩定性與安全保障性，從而為改革試點找準了著力點和工作方向，為不同稅改方案的設計出臺設定了發揮邊界。

堅持“一地一策、因地制宜”原則：差異化的地方改革方案樣本

開征房地產稅，意味著對現有房地產稅種的整體替換和優化整合，稅改方案內容會全面涉及納稅人、征稅對象、征稅范圍、計稅依據、稅率稅目、征稅環節、納稅期限、納稅地點、稅收優惠以及法律責任等稅收要素的科學設計。目前，國務院及其有關部門正在積極制定本輪房地產稅試點具體辦法，在試點地區確定后，地方政府還需要進一步制定當地具體實施細則。筆者建議，本輪房地產稅改革試點仍需堅持“一地一策、因地制宜”原則，在改革方案中體現出各地自身的獨有特色與價值取向，明確不同試點地區的房地產稅改革重點，用不同改革樣本廣泛收集各類有用的試點信息，及時總結試點經驗和相關教訓，在不斷完善試點措施中促進地方政府合理利用財產稅手段調控本地房地產市場發展。

各地稅改方案的差異化安排，是一個技術性很強的問題，尤其在稅目稅率和稅收優惠的設計上應盡量體現不同類型房地產的應稅屬性，處理好自住與租住、一套與多套、豪宅與普通住宅、有人居住與常年空置等不同類型房產的比較稅負關系。只有找準地方房地產市場發展的突出癥結，才能在改革試點中做到有的放矢，實現有效調控。

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可以說，改革現有房地產稅費制度，簡并稅種，構建統一規范的新型房地產稅制，已成為我國今后地方稅改革工作的重要共識和發展目標。因此，本輪試點需要科學界定房地產稅的法律概念，在有機整合現有房地產稅收體系中揭示房地產稅的法律特征，從根本上厘清房地產稅的構成要素，客觀反映房地產的市場價值評估方法和納稅人的承受能力，保持新舊稅法之間的協調和稅改前后稅負的基本相當，澄清人們心中的各種認識誤區，防止出現不必要的擔心與抵觸情緒，通過“減稅”有效減少改革試點的阻力。

實行分稅制以來，我國雖然建立了地方稅體系，但并未改變長期以流轉稅為主體的稅制結構，財產稅在整個稅收體系中的占比并不突出。作為新型的財產稅和地方稅，房地產稅在彌補地方政府財政收入不足、調節房地產資源與社會財富分配、促進房地產市場穩定健康發展等方面有著重要的財政調控功能，有望化解地方政府的“土地財政”困局，走出“炒地”“炒房”“鬼城”“價格高企”等市場怪圈。

嚴格執行“授權立法”：正確處理好改革與法治的關系

實踐表明，把改革與法治緊密結合起來，既是改革的需要也是法治的需要。正確處理好改革與法治的關系，就是要堅持改革與法治相統一、相促進。習近平總書記提出：“在整個改革過程中，都要高度重視運用法治思維和法治方式，發揮法治的引領和推動作用，加強對相關立法工作的協調，確保在法治軌道上推進改革。”這些年來，堅持以法治凝聚改革共識，堅持以立法引領改革、以立法授權改革、以立法預留改革空間、以立法破除改革障礙，已經成為習近平法治思想的科學方法，我們在深入推進房地產稅改革試點過程中，必須堅定不移地堅持習近平法治思想的指導地位，并運用其科學方法，做好房地產稅改革試點的“授權立法”工作，將新一輪房地產稅改革試點納入稅法控制。

根據全國人大常委會的授權決定要求，新一輪房地產稅改革試點仍將采用“行政法規+政府規章”立法模式。一方面，國務院需要根據授權制定房地產稅試點具體辦法；另一方面，試點地區人民政府需要制定具體實施細則。在推進這一“授權立法”的過程中，國務院及其有關部門、納入試點的地方政府應當構建科學可行的征收管理模式和程序。我國《立法法》第九條對“授權立法”作出了明確規定，全國人大及其常委會有權專門作出決定，授權國務院根據授權決定行使立法權。至于全國人大及其常委會對地方政府的“授權立法”，雖然《立法法》沒有將其作為一項基本制度進行規定，但在立法實踐中已被認為也是合法的，是可以作為個案來處理的。

從稅改路徑看，房地產稅改革試點應當基于上述“授權立法”，嚴格堅持修法先行，進而為試點地區的房地產稅改革試點提供具體的法律依據，這在我國現有的國情下顯得尤為重要。否則，稅改試點無視形式正義，一旦缺乏合法性根據，納稅人的遵從度難免會越來越低。而且，僅靠出臺稅收政策來推行房地產市場調控措施，很難消除市場上的阻力，也很難獲得納稅人的支持。為此，我們需要做的是，把稅法從工具、從制度變成治國理政的根本理念，通過“授權立法”的公平、公正、公開、透明來穩定房地產市場的稅改預期。