國有企業集團資產無償劃轉稅務處理研究

黃麒剛

（云南電力試驗研究院（集團）有限公司，云南 昆明 650217）

在國有企業資源配置中，資產無償劃轉具有一定的特殊性，對于國有企業經濟調整來說具有關鍵作用，是優化資源配置的重要舉措，所以針對資產無償劃轉中的稅務處理進行研究具有現實意義。根據相關的政策來看，針對國有企業資產無償劃轉的稅務處理規定尚待完善，很多國有企業財務負責人在稅務處理工作中，面對資產無償劃轉的特殊性表現得較為迷茫，若操作不當甚至會帶來法律風險。對此需要對國有企業資產無償劃轉的現狀具有充分了解，掌握不同稅種的具體處理方法，才能確保稅務處理的合理性及合法性。

一、國有企業資產無償劃轉稅務處理現狀

國有企業資產無償劃轉所面臨的現狀一般表現在賬務和稅務兩個方面，具體如下：一是無償劃轉多以贈予形式進行，而以贈予為主的資產無償劃轉，具體也劃分企業的內部劃轉和企業之間劃轉兩種方式。企業內部資產劃轉一般會利用賬面凈值來處理，但跨企業的資產劃轉卻需要利用評估價入賬的形式實現。二是企業還可以利用減資分配、增資等方式來進行無償劃轉，這種方法需要將當地國資委來擔任出資方代表，而劃入方和劃出方都屬于出資人，在資產無償劃轉過程中屬于兩種交易行為，但在劃轉期間卻可能存在資產產權糾紛等問題。在這兩種資產無償劃轉形式下，出資人作為主體的法律風險中，企業資產無償劃轉期間由于劃入劃出方出資人不僅要承擔決策者的角色，同時也要承擔一定的法律責任，所以在此期間需要重點關注相關的法律風險問題。

目前，國有企業集團資產無償劃轉稅務處理所面臨的突出問題多表現在政策方面，具體有以下：一是稅收政策協調性不足。資產劃轉的稅收政策多表現在企業所得稅和印花稅等方面，其中部分政策也出現了不協調的現象，有部分稅務政策的文件沒有明確規定。因此在稅務處理工作中，資產劃轉是否沿用不征稅政策依然具有一定爭議，例如對轉讓勞動力的人數有無規定等。二是稅收政策缺失。國資委機構并非居民企業，所以在股權劃轉中不能應用特殊稅務政策，在這一點上的具體規定并沒有進行明確，所以在處理方法上也沒有可靠依據和指導。三是政策執行不到位。國有資產劃轉時，稅務處理涉及面廣、政策繁雜，實務操作中，企業管理層考慮稅收問題不充分。例如在稅收形式要件的滿足上，適用企業所得稅特殊性稅務處理需滿足合理商業目的、時間限制、量化指標的要求。四是稅收政策配套性不足。如“三供一業”資產劃轉期間，一般情況下只能實現其中一部分的劃轉，因此無法應用不征稅政策。

二、國有企業集團資產無償劃轉稅務處理的影響

國有獨資企業甲集團下屬全資子公司A公司，母子公司皆為能源類企業，主營電力生產和銷售等業務，現母公司甲集團為進一步優化小水電管理、節約運維成本，擬將各相關分公司的小水電電站無償劃轉至子公司A公司。筆者認為，本次資產劃轉行為中，各稅種能否應用重組稅收政策是需要重點研究的一項問題。

（一）母公司甲集團就小水電電站轉讓可能涉及需要繳納的稅款

1．企業所得稅

本次資產劃轉后，不會對企業原有組織經營帶來影響，母公司甲集團和A企業在會計工作中不確認損益，而劃出的資產計稅則將資產凈值作為基準，根據原賬面凈值來進行核算。因此本次無償劃轉，母公司甲集團無須繳納企業所得稅。

2．增值稅

國有資產無償劃轉不可避免地會涉及一些固定資產的轉讓，這時轉讓方需要繳納企業增值稅。根據有關規定，企業將內部生產或委托加工的貨物無償捐贈給其他組織時視作貨物的銷售，也需要繳納增值稅。本次母公司甲集團在資產之外還一同轉讓了相關的勞動力與負債等，所以不需要繳納增值稅。

3．土地增值稅

由于本次國有土地使用權轉讓系按照土地賬面價值確定，不存在增值額，并且母公司甲集團不存在收入，所以按照相關稅收法律、法規規定無需繳納土地增值稅。

4．印花稅

如果轉讓的雙方都辦理了產權轉移，則轉讓方和接受方都需繳納印花稅。期間交易的產權轉移書據是印花稅的繳納憑據，結合標注財產的一定比例來貼花。就母公司甲集團將小水電電站轉讓給A公司，母公司甲集團需繳納印花稅。

（二）子公司A公司就小水電電站轉讓可能涉及需要繳納的稅款

1．契稅

因母公司甲集團與A公司關于小水電電站土地、房屋的無償劃轉發生于母公司與其全資子公司之間，因此其性質屬于“同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉”，可以免征契稅。

2．印花稅

就母公司甲集團將小水電電站轉讓給A公司，A公司需繳納印花稅。

三、規范國有企業集團資產無償劃轉稅務處理的措施

（一）逐步完善相關稅收政策

1．建立靈活的稅收規則，優化并購重組稅制

目前在并購重組中，因為其中包含的稅收類型較多且金額一般較大，不同稅種之間又適用于不同政策，所以稅收政策方面也面臨著一定的缺位問題。對此相關部門需要關注并構建重組稅收政策能夠沿用的協調機制，建立多種稅種都能應用的稅收規則體系，對并購重組稅制進行優化設計，秉承著中性的理念，全面發揮并購重組政策的積極作用。

2．改進上市公司股權無償劃轉增值稅政策

面對國有企業資產無償劃轉中存在的種種政策性問題，財稅部門可以充分借鑒其他國家在這一領域中的好經驗，如英國實行的“TOGC”規則便具有一定的參考價值，將連續經營作為重點，重新建立國有企業重組增值稅政策，若重組符合要求，則可以提供不征稅的優惠，并且還需要將資產無償劃轉納入其中。

3．改進無償劃轉下的企業所得稅政策

據上所述，由于國資委本身的特殊性，導致其資產劃轉期間無法沿用有關的劃轉稅收政策，這也使得基層稅務機關在相關業務中很難發揮作用。在我國稅務總局稽查局發布的有關指導意見中指出，針對直接控制的居民企業間或受相同多家居民企業直接控制的居民企業之間，根據賬面凈值來進行資產劃轉，若以合理商業為目的，不以減免或推遲納稅作為目的，在資產劃轉后的一年中不對被劃轉資產或股權進行經營活動，資產劃轉雙方不在會計中確認損益，可以適用特殊性稅務處理。但國資委卻無法沿用這一政策，所以財稅部門需要針對這一點進行改進和完善。

（二）稅務部門要做好納稅服務工作

稅務部門加強對企業的納稅輔導，引導納稅人正確、及時享受重組稅收政策。對此需要做好以下幾點：一是與各級國資管理單位密切溝通，稅收政策不管是制定還是應用，都需要將促進企業良性發展作為主要目的。因此稅務單位需要與國資管理機構進行聯系，加大稅收政策的推廣力度，引導企業在現行的稅收政策中做好經營發展規劃，利用有效的激勵性舉措來保證國有企業的健康發展。二是鼓勵企業積極利用稅收重組政策。由于并購重組具有明顯的復雜性，并且金額通常較大，稅收政策也存在著把控不足等現象，而且企業也可能出現理解差異等問題。若期間存在操作失誤，那么會帶來嚴重的稅收流失和納稅風險等問題。所以稅務部門需要對企業進行引導，幫助企業合理應用現行的稅收政策，從而規避稅收風險。三是針對一些重大稅務事項來說，需要提前做好有關的風險防控舉措。從某一方面來分析，稅法具備滯后性現象，部分重要稅務工作預先制定好制度能夠在項目決策期間把握企業經營活動中的稅收成本和風險，同時也能夠規避稅務部門的執法風險等，在這一點上對于征稅納稅雙方來說都具有積極作用。

（三）重視國有資產劃轉中的稅收問題

有關單位需要關注資產劃轉中可能出現的稅收問題，避免稅收風險的產生。對此需要構建稅收協調機制，在國有企業資產劃轉之前針對其中可能出現的稅收問題及稅收風險進行全面分析，并且這一過程還要在現行的稅收政策框架中開展。當前國有企業混合所有制改革也在不斷推進，資產劃轉較為頻繁，同時在減稅降費環境下，資產劃轉期間可能出現的稅收問題也應當被予以高度關注，打破國有企業并購重組中的稅收障礙，助推國企改革的順利進行。

（四）改進會計處理與稅務處理制度

在國有企業資產無償劃轉期間，需要確保無償劃轉過程的合法性，并且還要對有關的制度體系進行改進，才能確保資產無償劃轉的順利開展。而為了實現這一目標，便要從企業的內部和外部兩個層面來探索策略與路徑。以國有企業外部方面來分析，目前很多國有企業資產無償劃轉業務都存在一些需要優化改進的點，流程不夠科學導致業務過程也可能面臨很多阻力。還要改進國有企業資產無償劃轉的賬務與稅務的關聯性，提高賬務稅務信息的可靠性等，因此政府機構需要根據目前國有企業資產無償劃轉業務的基本情況，進一步強調資產無償劃轉的本質，結合業務開展的具體情況來對無償劃轉進行準確分類。而國有企業財會人員也要對國有企業資產無償劃轉的賬務和稅務問題具有充分的了解，并掌握相關的理論知識，確保資產無償劃轉過程的規范性與合法性，優化業務流程。對于國有企業的內部來說，則要結合資產無償劃轉的基本特征與需求，實現無償劃轉程序的系統化建設，明確賬務與稅務業務的會計科目等，建立完善的風險控制機制，有效規避資產風險，為資產安全提供支持，同時對稅務風險問題進行有效控制。

四、結束語

劃轉雙方要積極爭取稅收優惠政策和相關政府部門的支持，與主管稅務部門主動溝通、協調資產劃轉增值稅、企業所得稅、土地增值稅、契稅有關事宜，依法合規爭取稅收優惠、繳納稅款。