簡述新醫院會計制度下公立醫院 全成本核算概要

楊萌

（武漢長江航運總醫院，湖北 武漢 430015）

隨著醫藥衛生體制改革的推進，老百姓“看病難、看病貴”的問題得到了緩解，但是，公立醫院的公益性越來越得不到體現，具體表現為用高耗材、高價藥、高成本耗費來加重人民的就醫成本，這種高投入的增長方式，需要大量土地等配套設施的跟進，然而土地資源是有限的，醫院的發展期待二次轉型，主要依靠提高醫療救治水平本身以及通過改善與提高醫療服務水平來提高人民的就醫滿足感。同時醫療機構自身也要注重成本節約，做到開源節流。國務院在《2011年公立醫院改革試點工作安排》中提出：公立醫院一定要把財務管理放在重要的位置，努力進行成本核算和控制，對成本核算工作要做到應算盡算，使的每一分成本都用得有成效。《醫院財務制度》（2012）提出：醫院一定要著手開展全成本核算，把所有的成本都納入財務報表，根據全成本數據對醫院的成本進行分析，而且為了能夠取得實效，醫院預算管理、績效管理也要幫助成本核算落到實處，通過財務方式與激勵機制，調動全員搞全成本核算的積極性，使得成本核算工作落到實處。在現有水平下，醫院的成本核算分為兩個方面，分別為院級成本核算和科室級成本核算，核算是為了服務于醫院獎金的分配，沒有從理論上規定成本核算的實施框架、原則及具體實施步驟，醫療業務管理軟件沒有和財務系統的軟件實現對接，存在信息孤島，對成本的把控也沒有深入人心，僅僅只想著提高收入，為了提高收入不計成本，結果結余并不理想，一方面沒有充分的資金來購買設備、投入研究，另一方面又沒有厲行節約，造成了很多不必要的浪費，成本確實需要進行科學合理的規劃。

一、研究背景與意義

（一）研究背景

我國醫改花費了30年時間，但是離預期的效果還有一段距離。在這30年間，有經驗也有教訓，自從開展了低水平廣覆蓋的全民醫保，老百姓看病確實得到了實惠，但醫保還有很多不完善的地方，同時，醫改能不能成功，起決定作用的是政府的主導和參與，政府有責任為全民的健康負責，公立醫院也要在自身正常運營的同時體現自身的公益性，讓老百姓明明白白看病，讓老百姓看得起病，而不是一味地追求利益最大化，從而使醫改獲得真正的成功。在醫療體制改革中，公立醫院是重中之重，醫改能不能成功，其關鍵作用的是公立醫院改革。公立醫院改革需要管理層的高度重視，醫院管理體制需要健全，醫療服務水平需要提高，財務制度需要完善，全院都要積極參與成本控制工作，等等，這些方方面面都對醫院提出了更高的要求。事實證明，光靠大力投資，搞規模化建設，短期內有成效，但難以得到可持續發展，投資的紅利會隨著時間的推移、資源的枯竭而不再 存在。精細化的管理模式，是醫治過度投資的良方，它逼迫醫院努力提高自身醫療服務水平，精簡開支，把錢用在刀刃上，實現醫院經濟效益與社會效益的雙豐收。

（二）研究意義

全成本核算一定要求數據準確無誤，這樣才能為后期的數據計算提供翔實可靠的第一手資料，有了這些準確的資料，醫院才能夠摸清家底，更精準地為醫療服務項目定價，同時與醫保相關部門進行價格談判，考慮如何在自身良性運營的前提下讓利于民，保證醫療這一民生工程公益性的更好實現。

讓公立醫院成為人民的醫院，提高民生水平，是新醫改工作的重中之重。而如何讓醫院在經濟效應不受影響的基礎上為老百姓提供高質量低價格的服務，其突破口就是進行翔實準確的全成本核算，使成本應算盡算，不留死角，這樣，醫改就實現了初衷[1]。

二、新醫改政策解讀與文獻綜述

（一）新醫改政策解讀

2009年4月6日，醫改方案得以公布，《中共中央國務院關于深化醫藥衛生體制改革的意見》提出：“2009年到2011年，在中國建成基本醫療保險體系，由城鎮職工、城鎮居民、新農合為主體，全面覆蓋城鄉居民，有效降低群眾負擔的醫療費用，顯著緩解“看病貴、看病難”，全面推進五項改革：全民醫保、國家基本藥物制度、基本公共衛生服務、基層醫療衛生服務體系、公立醫院改革。”

2014年，《深化醫藥衛生體制改革2014年重點工作任務》（國辦發（2014）24號）提出：“2014年度醫療體制改革的主要任務是公立醫院改革，建立醫保、醫藥、醫療三醫聯動，探索中國特色醫療體制改革，破冰醫改這個世界性難題，公立醫院改革包括：第一，改變公立醫院補償渠道，公立醫院補償方式從原有的財政補助、藥品加成、服務收費改成財政補助、服務收費，取消藥品加成，破除以藥養醫。第二，進行公立醫院規劃布局調整。第三，調整醫療服務價格，真實反映醫療服務成本、醫療風險。第四，根據醫療行業特點因地制宜建立適合的人事薪酬制度。第五，實現雙向轉診，健全分級診療體系。第六，用現代醫院管理制度管理醫院[2]等等。”

（二）文獻綜述

1．國外文獻綜述

國外醫院管理經歷了三個階段。

第一階段，20世紀50年代，衛生領域的成本函數被應用到醫療成本的分析上來，醫院據此能更好地分析投入與產出方面的相關數據。第二階段，70-80年代，美國率先實行了后付費制度，這樣一來，費用有了滯后性，醫療治療發生前和發生中，醫療費用都得不到控制，醫療費用顯著增高。第三階段，DRGs付費方式，對成本控制起到了良好的效果。DRGs是疾病診斷相關組的縮寫，最早是美國耶魯大學衛生研究中心的Rob Petter在1979年提出的，它的含義是將所有病例按照一定的方式，經過劃分將所有的病例分成了83個主要診斷類型，再將其細分為383個病例組合方案。DRGa得以實施后，美國醫療費用過快增長的情況得到了有效改善。而且，之后，澳大利亞、德國、韓國和阿根廷也紛紛效仿美國，把自己國家過快增長的醫療費用有效地控制住了。

2．我國文獻綜述

從1980年開始，我國學者陸續進行DRGs 的探討和研究，研究DRGs的文章與日俱增，從最開始只是講解概念，到后來研究DRGs取得成果后應用成果來解決實際問題，我國學者做了很多研究，但要把研究成果運用到實際醫療工作中還需要有一個過程。

三、醫院全成本核算分類及核算方法

（一）科室成本核算

1．劃分成本核算單元

一般將科室劃分為4類：臨床科室：如心內科、呼吸科、腫瘤科、普外科、骨科、婦產科、兒科、神經內科、神經外科等等；醫技科室：如放射科、檢驗科、超聲診斷科、心電圖室等等；醫療輔助科室，如供應室、醫務處等等；行政后勤科室：如綜合辦公室、人事科、財務科、審計科、后勤等等[3]。

2．根據科室名稱的不同設置科室名稱庫

設置各類科室名稱庫、按工號給人員編制代碼，確保科室名稱庫和人員代碼的不同，即在HIS 系統里，財務軟件中的科室名稱庫和人員代碼是一一對應的，這樣HIS系統搜集到的業務系統里的數據就能夠和財務系統里搜集到的數據進行無縫對接，確保每一個數據的準確性和獨特性。

3．設置成本科目

根據《醫院會計制度》，每一個成本對應一個相應的成本科目，這些成本科目對應的成本費用分別是：人員經費，衛生材料費，低值易耗品費，房屋折舊費，設備折舊費，水電費，藥品費、設備攤銷費，維修費，無形資產攤銷費，固定資產折舊費、提取醫療風險基金費，餐費，其他費用。醫療成本=醫療業務成本+管理費用，其中管理費用包含：人員經費、固定資產折舊費、無形資產攤銷費、提取醫療風險基金、其他費用。

4．成本歸集

直接成本應該經過歸集直接計入響應的成本中去，間接成本按照不同的分攤方式經過分配以后分攤入相應的成本中去。

（1）人員經費包括：崗位工資，薪級工資，各類補貼，社會保險，醫療保險，夜班費，績效，對個人和家庭的補助等，以部門為單位進行歸集，從而直接計入成本中。

（2）衛生材料費包括：氧氣費、手消成本，一次性衛生材料成本、醫療器械成本，其他衛生材料成本，以領用科室為單位進行歸集與核算，從而直接計入成本中。

（3）藥品費：根據科室實際領用藥品的多少來計入成本中。

（4）固定資產折舊費：按固定資產的原值扣除殘值以后，按照一定年限，根據直線折舊法進行每月分攤，以科室為單位計提固定資產折舊成本。

（5）無形資產攤銷費：按照科室實際攤銷的無形資產占無形資產攤銷總額的比重分攤。

（6）其他費用：根據費用種類的不同，誰受益誰分攤。

（二）對病種成本的核算

1．病種成本

病種成本=（∑該病種項目成本+∑該病種藥品費用+∑該病種可單獨收費的衛生材料費）/該病種病例數

2．臨床路徑

根據分類與歸集的臨床路徑，按相應的路徑，把依從這一路徑的所有成本算入相應病種成本中去。

3．單病種成本核算的作用

單病種把國際上通用的DRGs中國化了，它是順應中國國情的，醫療活動是很復雜的，設置臨床路徑，把成本按病種進行歸集，是非常困難的，不僅需要財務人員的核算，更需要醫務人員的專業判斷與分類，醫保局正是按照不同的病種，對醫保病人向醫院撥款，對醫院進行獎懲，節約歸己，超支由醫院承擔，這樣督促醫院走精簡節約的道路，避免醫療費用過高過快增長。

（三）醫療服務項目成本核算

1．確定臨床路徑：根據臨床路徑，把與項目有關的成本都算入相應醫療項目中。

2．成本歸集：對于直接成本，直接計入醫療項目中；對于間接成本，按照一定的分攤方式歸集計入醫療項目中。

3．計算項目全成本。

（四）診次成本與床日成本核算

1．診次成本

科室診次成本=科室門診總成本/科室門診人次

2．床日成本

科室床日成本=科室住院總成本/科室實際占用總床日數

四、基于預算的成本分析與控制

（一）醫院財務預算

醫院財務預算，顧名思義，就是醫院對于收入和支出的一種預先估計，包括收入預算和支出預算。國家對醫院實行“定項補助，核定收支，結余按規定使用，超支不補”的預算管理辦法[3]。

（二）醫院預算管理組織機構的建立

1．預算管理委員會：其組成人員是醫院的領導成員，以及相關的職能部門，如財務科、物資供應部門、藥學科、倉庫中心等等職能部門的主任們組成，委員會的主要任務是研究與部署醫院未來發展的相關規劃，醫院每年需要完成的目標，以及制定相應的規章制度，對年度預算進項審核與上報，根據上級反饋對預算方案進行調整，再根據預算執行情況對各科室及人員進行績效考核。

2．預算管理辦公室：財務部門中會單獨設置預算管理辦公室，它負責對各相關部門上報的財務數據進行匯總，并根據上年決算數及今年預算數，編報預算報表，同時，還要審核相關部門上報的預算數的合理性，并且對預算數加以平衡，最終，將定稿的預算報表交給預算管理委員會審批。

（三）醫院全面預算管理在成本控制中的作用

1．明確了醫院的成本控制目標

醫院對年度財務收支情況制定的總體目標就是醫院的全面預算，第一，醫院要制定出成本控制的總體目標，第二，醫院要根據具體的目標，規定出本年度實際應該負擔的醫院支出水平，再將這一支出標準進行層層分解，按照自上而下的方式計算出支出的預算指標，再按照自下而上方式對這些預算的支出指標進行匯總和審核，這樣，就完成了財務預算的編制工作[4]。

2．成本控制是醫院全面預算管理的一部分

第一，對預算進行分析與評估，可以幫助管理者找到成本控制是否達到了預算控制的要求，從而找出實際成本控制與預算標準的差距，并且對差異進行糾正；第二，預算評估得到的結果，可以作為績效考核的依據，成本控制達到了預算要求，就應該進行獎勵，反之，成本控制達不到預算管理的要求，就要對相關科室和人員進行懲罰。

3．最有效的成本控制手段是基于預算的成本控制

成本控制方法有本量利分析法、邊際成本法等等，事實證明，基于預算的成本控制方法是對于醫院的最有效的成本控制手段。

綜上所述，我國醫院要想做好精細化成本管理工作，就要進行全成本核算，通過對醫院和科室的全成本核算，進而核算病種成本、診次成本、床日成本。再通過預算的編制，結合成本分析與控制，實現成本的最大值不超出預算范圍，對預算編制過程中發現的超出預算范圍的成本，堅決予以制止，確保預算對成本核算的控制。對預算范圍內的成本，視為節約，通過績效對相關科室進行獎勵，對超出預算以外的成本，視為浪費，通過績效對相關科室進行懲罰，從而鞏固全成本核算成果，為醫院領導摸清家底、醫院提高競爭力做好充分的準備，通過對成本進行精細化管理，將醫院打造成精細化管理的現代化醫院，最終讓老百姓得實惠，實現醫院社會效益和經濟效益的雙豐收[5]。