淺談房地產企業土地增值稅清算實務中的相關問題

劉 倩 天津泰達土地整理開發有限公司

一、前言

改革開放后，隨著中國經濟的不斷發展，很多行業悄然崛起，房地產行業就是其中比較具有代表性的。隨著居民經濟收入的增加，居民可用來支配的消費支出越來越多，而且房產本就是剛性需求，這進一步推動了房地產市場的飛速向前。但房地產行業在飛速發展的同時也逐漸暴露出投資過熱、市場管理失控等問題來，為促使交易市場有序發展，壓制房產炒買炒賣的投機行為，國家適時開征了土地增值稅，在平穩市場的同時增加了財政收入。由于涉及土地增值稅的相關規定較為復雜，具體實施過程中遇到的問題也較為突出。一些房地產企業在實際工作中，對該稅種的具體規定沒有完全掌握，導致各種問題出現，從而不能夠及時準確的完成土地增值稅繳納工作。這給房地產企業的經營帶來了更多的不確定性，需要引起房地產企業的重視。

二、土地增值稅清算過程中的常見問題

(一)清算時點問題

土地增值稅清算時點在實際操作中有應清算時點和必須清算時點之分。一般情況下，必須清算時點為項目全部竣工并且銷售完畢，而稅務機關可以要求納稅人進行清算的時點為項目完成銷售面積85%以上。房地產開發企業應時刻關注項目的銷售進度，滿足清算條件的90日內向稅務機關提出清算申請，由稅務局根據實際情況下達清算通知書，納稅企業應該在清算通知書規定的時間內完成清算工作。在實際工作中，有些企業可能會疏忽了清算時間被稅務機關處罰，也有些企業由于項目銷售周期過長或者項目為租售結合而不好把握清算時點，因此，房地產企業要與主管稅務機關保持緊密的聯系，對特殊問題要及早溝通，避免發生延誤清算時間的情況。

(二)項目清算范圍問題

土地增值稅清算首先要確定項目清算的范圍，即清算項目所包含的區域。這個問題看起來很簡單，但在實際工作中會遇到一些特殊情況，對房地產企業來說不好掌握。例如：有的項目在備案通知書中是按一個項目登記的，但工程規劃許可證上將這個項目分成了兩部分分步開發，這就給企業判斷清算范圍造成了一定的困惑。經與稅務機關咨詢后，確定了是以立項范圍即備案通知書中表明的項目口徑進行清算。房地產企業項目開發前期手續證照很多，究竟是以哪個口徑作為清算依據，必須與主管稅務機關進行確認。

(三)多項目合同拆分問題

有些多項目同時開發的房地產企業，在某些工程上會承包給同一施工單位，簽訂施工合同是在一個大包合同中，但是在合同條款中并未詳細說明各個分項目的金額。而各個項目在前期是分別立項的，在某個項目達到清算時點時需要依據已結算的工程合同計算扣除金額。由于合同文本中并未對各項目進行分別說明，因此只能與稅務局進行溝通如何確定分攤比例問題，這無疑給清算造成了困難。所以在項目開發簽訂合同這一環節，房地產企業必須要將稅務意識帶進其中，提前做好規劃，在簽訂合同中務必做到項目清晰，金額明確，有據可查。

(四)地下車庫分攤問題

目前大部分住宅都附帶地下車庫，在土地增值稅清算中有些稅務機關要求剔除地下車位銷售收入與其對應成本。在一般總包合同中，地下車庫是和樓體無法分割的，這就給土地增值稅的清算增加了難度。在樓體的建安工程中，很多工程項目都包含地下車庫，比如主體土建工程、樁基工程、強弱電工程、給排水工程、電梯安裝工程等等。在清算過程中，需要將所有工程合同逐一篩查，找出包含地下車庫的合同，再針對每個合同的具體情況分析地下車庫應分攤的工程金額。在很多清算案例中，地下車庫的分攤問題一直是稅務機關和房地產企業聚焦的重點。

(五)公共設施的歸屬問題

按照稅法規定，為住宅小區配套建造的公共設施的成本是可以依法扣除的，例如：幼兒園、物業用房、停車場、變電站、警務室等等。如果產權屬于全體業主或者無償移交給相關政府機關或公用事業單位用于非營利性公共事業的，其成本都是可以扣除的。但是，往往被忽視的一點就是房地產企業在建成公共設施并投入使用后沒有取得相應的移交手續或者產權證照，而在清算過程中必須提供這些依據來證明公共設施的歸屬和用途，否則稅務機關不能認可將成本扣除。因此，配套公共設施如果歸業主共有，一定要辦理產權登記，如果無償移交給政府部門，一定要有雙方蓋章的移交協議。

三、房地產企業應注意的關鍵點

(一)票據要合規齊全

稅務機關核清算土地增值稅最重要的依據就是票據與合同。其中，票據的合法性與完整性直接決定著該項目的清算結果。首先，票據必須是國家稅務總局或財政部監制的正式發票或行政事業單位統一收據。其次，票據的總額直接決定了扣除的金額，票據要盡量從對方單位獲得，即使暫時不能付款也要先取得發票以供計算扣除。這同時也要求工程部門在項目竣工時完成工程結算，實際工作中經常會遇到項目竣工但因合同糾紛而不能同時完成工程結算的問題，這樣合同金額只能按照原合同計算，如果預計結算額增加的話將會造成稅款的損失。所以只有順利完成工程結算取得結算發票，為計算扣除提供充分的依據，才能保證土地增值稅計算的準確性。

(二)總包合同要項目明確

房地產企業應盡量避免簽訂多項目合同，為以后的土地增值稅清算做好準備。簽訂多合同項目在土地增值稅清算中會遇到兩個問題：一是要清算的項目無法在合同中找到總金額，只能按照一個相對合理的比例進行分攤，這需要與稅務機關進行溝通，提供足夠的依據，視情況可能還會需要報上級稅務機關進行審批才能確定，為清算工作帶來更多的障礙；二是多項目共同簽訂一個合同，但各個項目的竣工時間不一致，合同只有在所有項目全部竣工后才能結算，因此當其中一個項目已達到清算時點而其他項目還未竣工，該合同未到結算時點。這樣就無法按照準確的結算金額進行計算扣除，很可能造成稅款的損失。

四、做好土地增值稅清算工作的建議

(一)必須做好土地增值稅研究與解讀

房地產企業想要做好土地增值稅的稅務計算和會計處理，實現科學納稅，必須要對土地增值稅進行詳細、全面的研究。我國土地增值稅法規中，對征收范圍、征收對象、稅率進行了明確說明，并針對不同的納稅主體、不同房地產項目性質，分別進行了詳細的劃分與規定，對于最為重要的增值額的計算和扣除項目也進行了具體的說明，因此全面掌握土地增值稅相關規定絕非易事。在實際工作中，要保證土地增值稅計算的準確性以及稅款繳納的及時性，必須是以全面掌握稅種規定為前提條件的。土地增值稅既是一項新稅種又難度較大，稅務機關在清算房地產項目的過程中也會不可避免的出現政策把握不準的情況，因此深入研究和解讀土地增值稅對納稅人和稅務機關都是一項非常重要的工作。

(二)委托專業機構進行全過程咨詢審計

房地產企業除認真研究并執行土地增值稅相關規定外，還可以委托會計師事務所或稅務師事務所等專業機構對項目從立項到竣工銷售全過程進行有關土地增值稅的咨詢和審計。土地增值稅在我國真正實施的時間并不長，很多房地產企業對土地增值稅的清算也是近幾年才開始的。面對土地增值稅各項復雜的條款規定，很多企業沒有機會深刻理解和領會，即使了解了規定在實際操作過程中還是會遇到各種各樣的問題。事務所這樣的專業機構從事專門研究和實際操作，具有豐富的實踐經驗，同時經常與稅務機關保持緊密聯系，對政策的把握比企業更為精準。土地增值稅的清算工作不單單是項目完結以后的事情，真正要把清算工作做精就要在項目開發全過程進行籌劃，從立項開始所有工作的關鍵問題都要提前做好準備。對缺少經驗的房地產企業來說，委托專業事務所全程參與咨詢和審計為清算工作提供了更好的保障，同時也可以向專業機構學習到更多的實踐經驗。

(三)與稅務機關保持溝通與聯系

房地產企業的主管稅務機關直接負責項目的清算工作，是對政策把握的權威機構，即使是專業機構也要以稅務機關的認定標準為依據。在工作中遇到稅法未明確說明的問題應及時與稅務機關聯系咨詢，作為工作的指導方向。稅法規定中很多是原則性的規定，一些地方性法規和條例作為補充，作為房地產企業可能無法一一掌握，對某些法規尚未涉及的特殊情況更需要向稅務機關進行說明，咨詢解決辦法。稅務機關會在本級或者向上級機關進行請示，對企業的問題進行批復，為企業的稅務工作提供政策依據。

(四)做好土地增值稅清算的籌劃工作

土地增值稅的清算貫穿了項目開發全過程，是一項復雜的系統工程。土地增值稅是影響房地產企業利潤的關鍵因素，因此合理的籌劃尤為重要。土地增值稅的籌劃體現在兩個方面：一是如何按照稅法規定，將所有資料完整準確地收集，努力做到該扣除的都能扣除，首先保證稅款不損失；二是如何利用政策合理減輕稅負，特別是關于普通住宅項目增值率在20%以下可以免繳土地增值稅的政策對房地產企業來說絕對是利好消息，這就要求財務人員在項目開始之初做好整個項目測算工作，在稅負與成本之間找到利潤最大化的關鍵點，使土地增值稅的籌劃工作更加完美。

五、結語

依法計算繳納土地增值稅是所有房地產企業在經營中都應該重視的一項工作，也是實現其持續發展的客觀要求。本文總結了房地產企業在土地增值稅清算工作中遇到的常見問題，提出了清算工作的關鍵點，最后提出幾點建議，希望對房地產企業做好土地增值稅相關工作有所啟示。