新醫改背景下公立醫院成本核算現狀分析及展望

姚菲 無錫市兒童醫院

引言

2021年初，國家衛健委頒布《關于印發公立醫院成本核算規范的通知》，從目前醫療機構行業發展情況來看，醫院整體經濟運行壓力較大，而醫療機構傳統的成本核算管理基礎都較為薄弱，成本核算只是做到了醫療機構內部相關科室的成本核算，而不能根據項目、病種、DRG病組成本進行精細化、準確化的劃分，不能適應醫保支付制度改革。且大多數醫療機構的成本管理是為了醫療機構從業人員的績效分配，并不涉及醫療機構自身日常經營管理與戰略決策，更少有對醫療機構日常經營管理的資金或資產投入與產出進行差異分析，這些現象都無助于醫療機構查漏補缺，自我反省管理中存在的弊端，無助于幫助醫療機構降低運營成本，也無助于提高醫療機構的醫療水平和科研水平。因為無法為醫院管理者提供客觀、合理、精確的成本數據，醫院管理層無從了解醫療機構日常經營管理活動中真實發生的各項收入和支出，也就無法對未來發展做出更為合理準確的預期和戰略部署。

由于受限于醫院專科化特點、自身規模大小、藥品耗材零加成、新醫改等政策的實施，醫療機構整體運行狀況不佳，普遍存在收不抵支的情況，尤其是專科醫院，成本開支用于維持醫院日常經營活動已捉襟見肘，難以短期內投入大量人力、物力、財力以信息化手段開展成本核算工作。另外，醫院所有成本核算信息系統投入需要獲得大數據管理局的批準，相關手續的完善需要較長的審批周期。

同時，醫院各個部門的局部績效之和應該大于或等于醫院整體績效，即使部分醫療服務不獲利，但是如果這部分服務有助于醫院其他服務的獲利，或者能夠分攤一部分固定成本，醫院管理的目的就達到了。

一、醫院成本核算的意義

（一）醫保改革的必然趨勢

2020年，以按疾病相關診斷分組（DRG）付費方式在全國范圍開始試點，醫療機構的收費方式發生轉變，因此也一定程度上倒逼醫院成本管理進行改革。在DRG結算方式的大背景下，病種成本核算、項目成本核算為醫保支付改革與物價管理提供有效的成本管理依據，同時，也是醫院推進全成本核算的價值與意義所在，通過對病種成本、項目成本的有效管控，可進一步規范醫生的醫療行為，做到合理檢查、合理用藥、合理治療，控制醫療費用不合理增長，減輕患者負擔。可見，加強控制醫院成本核算是醫改的重要基礎，是醫改發展的必然趨勢。

（二）回歸醫院公益性

新醫改下，國家出臺相關政策，進一步明確了三級公立醫院財務管理制度的核心是成本核算，一定程度上明確了醫療機構公益性的本質屬性。醫院的公益性是醫院管理水平和服務質量的重要考評指標，是醫改實施的重要內涵，也是醫療機構品牌宣傳的重要衡量指標。醫療機構成本核算的管控對提高醫院全體人員成本核算意識、提高資源使用效率、加強過“緊日子”理念、回歸醫院公益性有重要推動作用，有助于推動醫療機構醫療技術水平提升，推動醫院持續、穩定、高質量發展。

（三）推動財政補償機制

新醫改政策對推動我國現代醫院管理制度發展起到重要作用，醫療機構通過形成動態化價格調整機制實現對醫院成本的有效管控。同時，上級主管部門應加大對市屬公立醫院的扶持力度，對于醫院的成本核算工作給予政策、資金、發展方向等全方位的扶持和指引，醫院成本核算工作涉及面廣、工作量大，是一項較為復雜與煩瑣的工作，建議市衛計委作為牽頭部門，在前期做好充分調研的前提下考慮成立全市衛生系統統一的成本核算信息平臺，利用平臺的互聯性、準確性、時效性，充分考慮信息系統間的對接和信息的共享問題，整合醫院成本核算信息系統，做到互聯互通，形成數據共享的平臺，實現信息有效的流通，提高工作效率，確保對醫院成本核算的有效管理，達到醫院成本信息的全面性、真實性和及時性，幫助醫院實現資源與效率最大化與最優化。

（四）規范成本核算數據

成本核算的對象和方法根據實際情況，有很多分類，如項目成本法、病種成本法等，主要是通過對各成本對象的成本數據資源消耗進行客觀、準確地核算，從而對整個成本進行估算預判，進而達到控制成本的目的。醫療機構的經營管理者也可以通過提供的成本核算數據對醫院成本有所掌控，及時進行成本管控和動態調整，進而對醫院日常經營管理進行優化，達到提質增效的發展目標，為醫院實現高質量，持續穩定發展奠定基礎。

二、醫院成本核算現狀

（一）成本核算意識缺乏

醫改初期公立醫療機構側重于擴張型發展，管理方式以粗放化為主，醫院管理工作主要圍繞基建建設、設備購置、醫療技術的提升展開，以盈利為目的進行醫院建設，以預算、審計等方式控制成本，部分醫療機構的管理者認為成本核算就是收支核算，而成本核算最終是為了實現員工的績效分配，目前，醫療機構只是簡單地將收支結余作為績效分配的一種手段，而忽視了成本管理的方法有很多種，比如標準作業法及成本控制。

隨著醫改的深入和公立醫療機構績效考核標準的出臺，原有的醫療機構管理模式和理念亟須與時俱進地完善和改進。醫院成本不僅包括人員成本、藥品費、衛生材料費，還包括折舊費及攤銷費、風險基金計提及其他費用，成本核算是一項涉及醫院管理全流程、全方位的體系性、復雜化的工作，如果醫療機構沒有建立全院的成本管理意識，就會對成本核算數據的管理、控制、監督造成影響。

（二）隱性成本缺位

公立醫療機構作為差額撥款的特殊的事業單位，也需要自負盈虧，所以在醫療機構運行管理過程中，往往也追求一定的經濟效益，需要減費控費，加強成本管控，增加收入，從這個方面來看，醫療機構與企業是相同的，故在一定程度上也可以參考企業運行管理的方法，提高運行效率。在會計要素中，成本包含顯性成本和隱性成本。對于醫療機構，也是同樣。除了日常經營消耗的顯性成本，醫院還存在設備的日常損耗、人力資本效率低下、科室溝通不暢等方面增加的隱性成本。而很多醫療機構在成本核算時，往往忽視對這些隱性成本的管控監督，而只對資金的投入產出進行比較，從而導致成本核算數據片面，不利于提高資源的使用效率。

（三）部門職能模糊

公立醫院應上級監管機構都有著自己財務預算編制流程和要求，但相關職能科室在預算編制過程中對于成本核算存在一些問題：一是有些部門對于本部門成本核算相關內容不明確或缺乏重視，導致預算編制過于簡單，導致一些財務數據不具備統一性、準確性；二是在編制預算的過程中，相關科室對于自己會發生的成本項目和自己承擔的相關責任并不明確，往往產生成本預算的重復交叉，科室之間缺乏有效溝通，醫院內部也未對于成本核算的方式、方法以及流程進行書面化的規范，導致最終上報得到的財務預算數據缺乏客觀性、合理性。如果想從這些財務數據挖掘醫院未來成本核算的走勢，財務審核人員不僅要付出更多的人力物力，也無助于成本核算數據的有效性、準確性。

（四）管理制度不完善

在成本核算工作推進過程中，缺少明確的制度約束，或現存的成本核算管理制度不夠完善，僅僅是概念的界定，缺少實際操作性和可落實性，沒有根據醫院自身實際發展情況和醫療業務發展水平，進行個性化地成本核算制度修訂，從而造成得出的數據缺乏可比性和現實意義。同時，臨床醫技科室對財務術語缺乏一定了解，對管理費用、銷售費用、財務費用的劃分存在疑問，究其原因，最重要的是沒有對收益性支出以及資本性支出進行區分，導致相關職能科室在預算成本編制過程中數據對應會計科目不準確或有疑問，進而影響醫院整體成本管理的效果。

（五）信息化平臺有待加強

醫院成本核算對信息系統要求極高，只有實現多系統的融通，數據的無縫銜接，才可以實現財務業務數據的融會貫通，真正發揮全成本核算的意義。但在實際操作過程中，由于醫院已存的各數據子系統數據配置的不同，歸口責任部門不同，業務數據重復等問題，難以在全醫院有效推進全成本核算。

同時，醫療機構各個子系統，包含物流系統、物資系統、資產管理系統、HRP系統、后勤管理系統、HIS系統等數據參數設置不同，各信息系統之間存在不同的信息功能模塊設置對成本核算信息系統的改造與升級造成了一定的阻礙，需要相當長的一段時間才能消除，數據準確性也待進一步考察。

三、加強醫院成本核算的措施及展望

（一）強化成本控制意識，實現業財融合

醫療機構進行成本核算的基礎是全院成本核算意識的確立和成本核算制度的完善。醫院需要建立成本核算管理機構，成立以院領導為首的領導小組，推動全院成本核算工作的開展。樹立業財融合的思想，加強財務人員與臨床業務人員的溝通交流，加強不同部門之間的溝通協作，發揮員工主觀能動性，共同為醫院成本減費控費貢獻自己的力量。同時，加強成本核算理論研究建設，促進制度落實，層層把關，責任到人，實現業財融合。

（二）積極探索和實施先進的成本核算理論和方法

隨著大數據、云計算、信息化的不斷發展，技術發展推動理論發展。醫療機構成本核算理論的不斷發展摸索，已經出現了項目成本核算、病種成本核算等新方法，醫療機構應因勢利導，結合自身發展戰略和遠景，動態調整成本核算規范制度，從而更好地促進醫療機構日程經營管理效率的提高。醫療機構實行事前、事中、事后的全成本核算，有利于真實、客觀、及時地反映醫療機構運行管理成本數據的真實情況，有利于對成本核算差異進行實時分析，PDCA進行差距處理，從而實現降本控費，降低醫療機構運行成本，實現高質量可持續發展的目標。

（三）完善監管機制，優化信息建設

成本核算內控機制除了內外監管相結合，還需加強成本監督管控機制，以成本核算的基礎核算單位為基礎，對成本單位進行精細化劃分，提高成本核算數據的客觀性、準確性。發動全員包括臨床醫技科室、后勤機關等，加強成本監督管控，并建立第三方機構的外部績效考評機制，從而發揮員工主觀能動性，共同為醫院高質量發展貢獻自己的力量。

成本核算質量的高低主要是相關職能科室提供的初始成本數據的質量決定的。成本核算的信息化平臺是一項覆蓋廣、系統性、復雜化的系統工程，包含會計信息系統、資產管理系統、物流系統、HIS系統等多系統的融合對接，數據整合。

（四）制定成本控制目標，實現動態化管理

根據成本管控的目標，對醫院采購實行監督評價機制，掛鉤績效考評，進而提升醫院全體人員的成本核算意識，提高資源使用效率，使員工個人利益與醫院整體利益保持一致，從而激發員工的主觀能動性，共同維護醫院經濟體制機制運轉。

進一步健全完善醫院成本動態化管理機制，建立采購、入庫、管理、領用等物資管理的全流程、全方位監督管理。對相關制度規范進行及時的更新修訂，實現制度的規范化、科學性、合理化。

（五）建立以成本管理為核心的績效考評體系

醫療機構的績效考評體系是現代醫院管理體系的重要組成部分，是一項時間長、覆蓋范圍廣的信息項目建設。不僅影響醫療機構全院職工、部門的權利與義務，也需要全院干部職工攜手奮進，共同為績效考評體系，建設貢獻自己的力量。

建立以醫院院長為最高負責人，財務部門為實際負責部門的績效考評委員會。同時，加大成本管理隊伍的涵蓋范圍，不僅是財務人員，也將臨床科室、醫技科室、機關后勤等全院全員都納入成本管理績效考評體系當中來，進一步完善成本管理為核心的績效考評體系，定期考核成本計劃執行情況，分析醫院的業務支出占總支出的百分比，其中醫療業務支出、管理費用支出、其他支出各占總支出的百分比，對醫院的成本項目結構進行分析，分析業務支出中，人員經費、藥品費、衛生材料費、固定資產折舊費、無形資產攤銷費、其他費用等各占總支出的百分比，幫助管理層了解各醫療項目的成本狀況，尋找資源優化途徑，尋求成本控制的途徑決策，實現醫院的良性運轉，促進醫院走優質、高效、低耗的可持續發展之路。

結語

新醫改要求公立醫院精細化管理，其目標是提高醫院的運營效益，其核心是通過簡化會計核算步驟和流程，聚焦關鍵環節來提高醫院的效益。公立醫療機構只有不斷強化業財融合理念，積極探索和實施先進的成本核算理論和方法，完善監管機制和信息建設，實現動態化成本目標管理，最終建立以成本管理為核心的績效考評體系，才能更好地實現新醫改對現行公立醫療機構的要求，在保持醫院公益性的基礎上，實現醫療機構的可持續發展。