中企海外投資如何應對BEPS 2.0下的稅收挑戰？

趙愛玲

10月8日，經濟合作與發展組織（OECD）如期更新了其在7月1日發布的《解決經濟數字化帶來的稅收挑戰的“雙支柱”解決方案聲明》（下稱新《聲明》），正式宣告國際社會達成了數字時代的突破性稅收協議。

隨著愛沙尼亞、匈牙利和愛爾蘭的加入和巴基斯坦的退出，此次共有136個包容性框架成員簽署新《聲明》，囊括了OECD和二十國集團（G20）的所有成員，標志著由G20/OECD BEPS（稅基侵蝕與利潤轉移）包容性框架推動構建的“雙支柱”國際稅收新秩序跨入BEPS2.0時代。10月13日，在華盛頓召開的G20財長和央行行長會議批準了BEPS“雙支柱”方案這一改革國際稅收的全球性協議。

對此，普華永道中國國際稅務服務主管合伙人王鵬接受本刊記者采訪時表示，中國跨國企業全球稅收架構即將經歷大變革。跨國企業應監控并適應BEPS2.0帶來的突破性變化。

國際稅收新秩序跨入BEPS2.0時代

1923年，4位經濟學家向國際聯盟提交了著名的《關于重復征稅問題的報告》，奠定了現行國際稅收基本框架。百年后的今天，世界再次面臨著經濟數字化、保護主義抬頭和新冠肺炎疫情等帶來的稅收和財政問題。

面對共同挑戰，由二十國集團（G20）委托OECD主導設計的“雙支柱”方案逐步獲得各國共識。自2013年G20圣彼得堡峰會委托OECD啟動BEPS行動以來，OECD一直在推動全球范圍的國際稅制改革。BEPS第一項行動計劃即為應對數字經濟帶來的稅收挑戰。2017年，G20委托OECD通過BEPS包容性框架開展應對經濟數字化稅收挑戰共識性解決方案的研究。2019年，OECD首次提出“雙支柱”的方案設計框架，此后經過各國曲折艱辛的談判，OECD于2021年7月1日發布聲明，130個國家（地區）支持“雙支柱”解決方案。

其中，“支柱一”重新分配大型跨國企業全球利潤的征稅權，以平衡經濟數字化背景下國際稅收權益分配格局，解決經濟數字化帶來的稅收挑戰；“支柱二”通過實施全球最低稅，確保跨國企業在各轄區承擔不低于一定水平的稅負，抑制跨國企業逃避稅行為，為各國稅收競爭劃定底線。“雙支柱”方案為各國提高疫后復蘇所需的財政能力、革命性地解決數字經濟背景下跨境稅收權益分配不均問題提供了全新路徑，展現了多邊主義的活力，也為各國通過多邊協商機制解決安全、氣候、金融風險、恐怖主義等全球問題打造了稅收領域的成功范例。

王鵬稱：“雖然還有一些技術問題有待于解決，但此次‘雙支柱方案又向前推進了一步。考慮到世界上絕大部分國家已經表示支持，這次國際稅務的重大變革勢不可擋。”

現行國際稅收治理體系，以雙邊實質談判與多邊程序合作為主要模式，各國有充足空間自主選擇國際稅收政策。然而，“雙支柱”方案追求的是在稅收領域具有一定深度的共治。一方面，全球稅基統一與稅率可能趨同。“雙支柱”方案的邏輯起點不再局限于單一主體，而是從跨國公司集團整體收入或合并利潤出發設計解決方案，這就超越了傳統模式就某一主體開啟雙邊協調的基礎，轉向在同一規則下所有利益相關方共同治理的多邊模式，有可能推動國際稅收走上稅基趨同的道路。“支柱二”將全球最低稅標準設定為15%，為稅收逐底競爭劃定底線，會縮小各國企業所得稅稅率差距。另一方面，多邊稅收治理機制漸成雛形。“雙支柱”方案，特別是“支柱一”，需要通過簽訂多邊稅收公約落地實施，以保持一定的強制約束力。為落實方案甚至可能成立相關國際治理機構或新的治理機制，對包容性框架成員以統一標準落實多邊方案進行審議和監督。這意味著全球稅收治理將在基于稅收協定的雙邊協商機制之上，加入基于稅收公約的多邊工作機制。當然，這也意味著單個國家需要讓渡一部分稅收主權，國內稅收立法空間也會受到一定程度的擠壓。

據了解，“支柱二”落地時間先于“支柱一”。包容性框架將在2021年11月底前制定實施“全球反稅基侵蝕規則”（GloBE）的示范規則。該示范規則將定義GloBE的適用范圍和實施機制，包括按稅收管轄區確定有效稅率的具體規則及相關的排除條款，跨國公司申報義務和征管安全港的規定。此外，OECD將在2022年底前制定一個促進GloBE規則協調實施的實施框架。該實施框架將涵蓋商定的征管程序（如申報義務、多邊審議程序）和安全港規則，以增進跨國公司的稅收遵從與稅務機關的稅收征管。

由于各方在一些細節上還存在較大分歧，加之與“支柱一”規則不相協調的單邊措施大行其道，“支柱一”的實施進程相對較緩。

對我國跨國企業影響有限

普華永道亞太區轉讓定價服務主管合伙人原遵華認為，“支柱一”中，全球收入超過200億歐元且利潤率（即稅前利潤/收入）超過10%的跨國集團將適用金額A規則，需要將剩余利潤（即超過10%利潤率的部分）中的25%（此前該比例設定為20%—30%）重新分配至市場國交稅。

根據OECD相關測算，“支柱一”實行后，每年全球超過1250億美元的利潤將重新分配至市場國。由于“支柱一”的適用范圍標準很高，受其影響的跨國企業集團約100家左右，其中美國企業約占50%，除美國外的七國集團企業約占22%，中國企業約占8%。總體而言，“支柱一”下包括中國在內的發展中國家從中獲得的稅收收益將高于發達國家。

根據“支柱二”方案，全球收入超過7.5億歐元的跨境企業需要就其在低于全球最低稅率的國家/地區獲得的收入補繳稅款至全球最低稅率。在OECD最新的聲明中，明確了在“支柱二”下全球最低企業所得稅率為15%（之前為至少15%）。根據最新時間表，OECD將在今年11月完成“支柱二”法規的立法模版，并計劃“支柱二”方案于2023年生效執行。王鵬表示：“OECD表示全球最低稅率規則未來每年會增加約1500億美元的全球稅收收入，并且低稅地和避稅地的稅收競爭優勢將大大削弱，這些地區以往依靠超低稅負來吸引跨國企業將業務及利潤留存在當地的發展策略恐難以為繼。”

王鵬稱，對中國企業來說，鑒于中國企業所得稅率是25%，如果落入門檻范圍的中國企業大部分的運營在中國境內，而境外運營規模較小，那么該規則對其影響將非常有限。但是落入門檻范圍的企業的合規成本將大幅提高。另外，目前享受15%稅率的中國企業，有可能因為各種原因實際稅負低于15%，那么這類企業會面臨稅負的增加。同時“支柱二”可能會對目前享受境外投資中心稅收優惠的走出去中國跨國企業產生一定影響。如果境外投資中心稅率小于15%，很有可能需要在中國補稅。

如果“支柱二”方案按計劃于2023年生效執行，離現在只有一年左右的時間。王鵬稱，中國企業應抓住這個過渡時間窗口，充分了解“雙支柱”方案的最新稅收規則，對財稅系統進行升級、對現有海外運營架構進行審閱、并借助專業的測算工具提早做好應對“雙支柱”方案的規劃與準備。

“未來，中國企業在適用不同國家投資的優惠稅制、以及不同稅收協定優惠待遇時，也需要提前考慮‘雙支柱方案可能對于優惠稅制及優惠協定待遇產生的影響，綜合考慮海外投資的架構和成本。”王鵬說。