疫情時期建安企業稅金優惠政策的合理運用

馮 潞，崔紅梅

（1.天脊煤化工集團股份有限公司，山西 長治 047507；2.山西天脊集團建筑工程有限公司，山西 長治 047507）

0 引言

新型冠狀病毒肺炎疫情直接影響企業生產和人民的正常生活，許多小型微利企業經濟力量薄弱，一些小型工廠不能正常復工，受到的沖擊較嚴重。企業為復工復產一手抓疫情防控，一手抓生產經營，壓力較大，政府為扶持小微企業盡快恢復正常生產，在稅金政策方面出臺多項稅收優惠政策，如《關于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關稅收政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第8號）指出，除湖北省外，其他省、自治區、直轄市的增值稅小規模納稅人（以下簡稱納稅人），適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；《關于支持疫情防控保供等稅費政策實施期限的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第28號）執行日期為2020年1月1日至2020年12月31日。2021年繼續延期，執行到2021年12月31日；《財政部 稅務總局關于延續實施應對疫情部分稅費優惠政策的公告》（財政部 稅務總局公告2021年第7號）《財政部 稅務總局關于支持個體工商戶復工復業增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第13號）等。

1 稅額扣除問題的提出

財政部和稅務總局連續出臺的文件中，關于適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅，執行期也延續到2021年底。小型微利企業享受稅率2%的優惠。則小型微利企業的下游企業，如建安企業接收到小型微利企業的稅率1%合規票據后，如何扣除是值得探討的問題。

自1993年增值稅稅改以來，增值稅范圍逐步擴大，到2016年5月1日全面推行“營改增”試點，一方面實現貨物和服務行業全覆蓋；另一方面將不動產納入抵扣范圍。稅務征管方面，在發票上由最初的紙質普通發票和專用發票，到現在紙質、電子發票并用。問題是：只要增值稅專用發票開的稅率是1%（疫情期間），就只能抵扣或扣除1%？從增值稅抵扣鏈角度考慮，普遍性認為：只要增值稅專用發票開的稅率是1%，就只能抵扣1%。但對于建安企業來講，在簡易計稅方法下的扣除方法就有所不同。建安企業增值稅的計稅方法有2種，即一般計稅方法和簡易計稅方法。這里主要探討在簡易計稅方法下稅額扣除問題。

2 小型微利企業和建安企業對于征收率1%稅額的執行

2.1 小型微利企業概念

根據《中小企業劃型標準規定》第四條第（三）款規定，建筑業企業，營業收入300萬元及以上且資產總額300萬元及以上的為小型企業；營業收入300萬元以下或資產總額300萬元以下的為微型企業。

2.2 小型微利企業上繳稅金計算

對于小型微利企業來說，依據疫情時期的稅金優惠政策，稅額直接享受優惠，即：應納稅額=含稅銷售額÷（1+1%）×1%。

2.3 建安企業一般納稅人上繳稅金計算

對于下游企業如建安企業一般納稅人來說，在簡易計稅方法下，不論取得的是普通發票還是增值稅專用發票，對于征收率1%的發票扣除均按征收率3%的稅額扣減。建安企業在簡易計稅方法下，應納稅額的確定以總分包差作為銷售額，總分包差的計算是按照含稅價，即含稅的總分包款減去含稅的分包款，得出含稅總分包差，將其按照對應計稅方法價稅分離后，再計算應納稅額或者預繳稅款，即：簡易計稅方法的應納稅額=（收取的全部價款+價外收入-分包款）÷（1+3%）×3%。

由此可見，分包款稅額的扣除與稅率無關，與票據的取得與票據的合規相關。盡管新冠疫情期間建安企業獲取的發票上的稅率是1%，但會計在處理賬務時仍按財稅〔2016〕36號文的原有政策全額扣抵。

政策依據為《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件第三十四條：簡易計稅方法的應納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應納稅額計算公式：應納稅額=銷售額×征收率；第三十五條：簡易計稅方法的銷售額不包括其應納稅額，納稅人采用銷售額和應納稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額，即：銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）。

2.4 建筑服務不適用差額開票功能

建筑業的特殊規定：納稅人銷售建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。納稅人按照上述規定從全部價款和價外費用中扣除的分包款，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證，否則不得扣除。另外還要明確：納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法計稅的，可以總分包差作為銷售額，但其開票口徑是全額開票，即建筑服務不適用差額開票功能。

2.5 建安企業在簡易計稅方法下的會計處理分錄

既然建筑服務不適用差額開票功能，會計處理業務時，簡易計稅的會計分錄就有所不同。①建安企業必須取得分包單位開具的合法有效的憑證，差額扣除的發票必須符合國家稅務總局2016年23號公告關于增值稅發票開具的規定，即品名必須是建筑服務稅目，且備注欄必須標明工程項目名稱和建筑服務發生地所在的縣（市、區），并與分包合同內容相對應；②“簡易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡易計稅方法發生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業務可根據財政部關于印發《增值稅會計處理規定的通知》（財會〔2016〕22號）的規定。體現差額征稅增值稅的賬務處理分錄如表1所示。

表1 體現差額征稅增值稅的賬務處理分錄

這樣會計處理的結果是：在簡易計稅方法下，所取得發票1%或3%的稅額全額扣除，并且工程施工的成本也相應扣減。因此建安企業必須高度重視扣稅憑證的管理，避免“應抵未抵”，額外增加企業成本。

2.6 建筑業一般納稅人增值稅會計核算科目體系

建筑業一般納稅人增值稅會計核算科目體系如圖1所示。

圖1 建筑業一般納稅人增值稅會計核算科目體系

3 納稅申報

納稅申報是稅收概念，其目的不僅是為稅款的繳納，而是為使機構所在地稅務機關了解納稅人的涉稅信息和涉稅數據，因此即便納稅人當期在機構所在地主管稅務機關應補稅額為零，仍需履行納稅申報手續。稅務機關不關注建筑企業具體工程項目的信息，關注的是納稅人的涉稅數據，因此，建筑企業在納稅申報時，其所有簡易計稅方法計稅工程項目（包括本地項目和異地項目）的總包款，與所有工程項目的分包款（應取得合規憑證）可綜合抵扣，匯總后分別填報在納稅申報表附列資料（三）的第六行第一列和第四列。但“異地預繳”必須區分工程項目，即總包款和分包款必須歸屬同一工程項目方可扣除，所在地為甲地區的工程項目的總包款不能扣除所在地為乙地區的工程項目的分包款。經營地稅務機關在受理納稅人預繳稅款申請時，首先要審核分包工程合同以及分包發票（備注欄是否標明工程項目名稱和所在地）是否屬于本行政區域的工程項目，然后再決定是否允許納稅人扣除，通過這種方式實現分項目的差額扣除。

4 結語

疫情期間政府出臺的優惠政策適合小型微利企業（從稅法角度稱適合小規模納稅人），但不適合一般納稅人。因為小規模納稅人之間業務不涉及增值稅抵扣問題，而一般納稅人上下游抵扣聯環環相扣，應納稅額只是增值部分。所以一般納稅人取得小規模納稅人的稅率1%的發票，在簡易計稅方法下，不論是普票還是增值稅專票均按含稅差額扣減，即應納稅額=（總包-分包）÷（1+3%）×3%。但在一般納稅計稅方法下，即應納稅額=銷項稅-進項稅，建安企業如果取得小規模納稅人增值稅專票上稅率是1%的發票，就只能抵扣1%，則疫情期間會使企業受損2%，為此只能考慮通過雙方合同解決或讓對方開具3%的增值稅專用發票來解決。因為政府照顧的是小型微利企業（小規模納稅人），不是一般納稅人。由此可見，作為建安企業工作者應科學認識增值稅特性，尤其在疫情期間，一定要掌握和運用好稅收優惠政策，使企業利益最大化；將增值稅的要求貫穿于企業管理全流程各環節，實現稅制改革與行業規范發展相結合，使企業健康有序發展，從而提高企業經濟效益。