論風險導向?qū)徲嫹椒ㄔ谛陆r(nóng)信社經(jīng)濟責任審計的應用

摘要：本文首先對風險導向?qū)徲嫼徒?jīng)濟責任審計概念進行概述，其次，闡述目前新疆農(nóng)信社經(jīng)濟責任審計現(xiàn)狀和存在的問題，對引入風險導向?qū)徲嫷谋匾赃M行分析，再次，探討風險導向?qū)徲嬙谵r(nóng)信社經(jīng)濟責任審計的具體運用，最后，結(jié)合農(nóng)信社內(nèi)部審計運作情況提出幾點建議，期望通過引入風險導向?qū)徲嫹椒ㄌ岣呓?jīng)濟責任審計資源配置和使用的科學性和合理性，提升審計效率和效果，實現(xiàn)內(nèi)審服務組織治理和價值增值的目標。

關鍵詞：新疆農(nóng)信社;風險導向?qū)徲?經(jīng)濟責任審計

一、相關概念

農(nóng)信社經(jīng)濟責任審計是指農(nóng)信社審計部受人力資源部委托，對轄內(nèi)機構(gòu)主要負責人就其履行經(jīng)濟責任情況開展的審計。審計目的主要通過離任審計，公正、客觀地評價被審計對象在任期內(nèi)的工作職責履行情況和廉潔自律情況;審計內(nèi)容主要包括遵循金融政策和法規(guī)情況、內(nèi)部控制執(zhí)行情況、行社業(yè)務經(jīng)營成果財務收支情況、重大經(jīng)營決策情況、家庭財務穩(wěn)健情況及廉政從業(yè)規(guī)定情況等，是集財務收支審計、行為審計、效益審計于一體的綜合性審計。

風險導向?qū)徲嫹椒ǎ窃趥鹘y(tǒng)的賬項基礎審計、制度基礎審計發(fā)展與改革形成的一種新型審計方式，目前廣泛應用于注冊會計師審計。風險導向?qū)徲媽ⅰ帮L險”概念引入審計程序，首先通過了解被審計對象及其環(huán)境，從宏觀上把握審計所面臨的風險，其次通過評價內(nèi)部控制的有效性來調(diào)整實質(zhì)性測試的范圍，然后通過運用分析程序，來識別可能存在的重大錯報風險，最后根據(jù)審計風險模型確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，從理論上既解決了傳統(tǒng)審計抽樣的隨意性，又解決了審計資源分配問題。

二、風險導向?qū)徲嫹椒ㄔ谵r(nóng)信社經(jīng)濟責任審計的應用

（一）風險評估

當今社會，國內(nèi)外金融形勢紛繁復雜，隨著我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展進程加快，特別是創(chuàng)新金融業(yè)務的不斷開展，風險管控成為銀行業(yè)管理中的重頭戲，對高管人員的勝任能力提出了更高的要求。經(jīng)濟責任審計相較其他一般審計具有特殊性，主要表現(xiàn)在：一是審計風險較高，由于審計結(jié)果直接關系個人職業(yè)生涯，導致對審計風險的可容忍程度偏低;二是審計期間時間跨度較長，加之被審計對象在工作領域中掌握一定職權，對舞弊風險識別評估要求更高;三是審計時效性強，農(nóng)信社目前經(jīng)責審計現(xiàn)場時間平均為5-7天，從立項到審計項目完成一般不超過30天，審計人員配置平均為5-7人，這就要求審計人員在短時間內(nèi)對高級管理人員一個任期甚至更長期間所分管的信貸、財務等工作進行全面審計評價，如果進行詳細全面檢查時間和成本上都是不科學的，如何合理科學的配置審計資源，將審計風險將至最低，保證經(jīng)濟責任審計質(zhì)量，傳統(tǒng)審計方法已經(jīng)無法適應經(jīng)濟責任審計的特殊性要求。因此亟需引入現(xiàn)代風險導向?qū)徲嫹椒ǎ\用風險理念找出風險點、風險域，合理規(guī)劃分配審計資源，通過了解被審計對象內(nèi)外部環(huán)境并進行風險識別與評估，初步判斷風險，加大對內(nèi)部控制環(huán)節(jié)薄弱領域的審計力度，更有效識別并控制舞弊風險，保證經(jīng)濟責任審計質(zhì)量。

1.了解被審計單位及其內(nèi)外部環(huán)境

基于風險導向?qū)徲嫹椒ǖ慕?jīng)濟責任審計計劃是建立在對被審計對象全面了解的基礎上，在制定計劃之前，需要對其內(nèi)外部環(huán)境進行審前分析明確高風險領域。項目組成員可以綜合運用多種審計方法，將檢查、觀察、數(shù)據(jù)篩查分析、重新計算、詢問等審計方法有機結(jié)合，全面了解被審計單位日常業(yè)務經(jīng)營活動、戰(zhàn)略目標、管理決策及外部環(huán)境。

項目組成員在了解階段需要關注的有以下幾個方面：首先，對被審計單位外部環(huán)境的了解重點包括但不限于金融形勢、制度體系、監(jiān)管環(huán)境、主要貸款人所處行業(yè)狀況、市場競爭力、重點訴訟等情況區(qū)域經(jīng)濟特點以及其他因素，審計高風險領域識別的準確性;其次，內(nèi)部環(huán)境的了解重點關注一是被審計單位的組織結(jié)構(gòu)、法人治理結(jié)構(gòu)、業(yè)務經(jīng)營情況、資產(chǎn)負債結(jié)構(gòu)及信貸資產(chǎn)質(zhì)量、財務狀況、經(jīng)營成果、各項指標完成和考核情況、風險管理等方面，二是被審計對象的工作履歷、綜合素質(zhì)、職責責任、風險偏好以及是否存在舞弊動機等;最后從被審計單位內(nèi)部控制的組織結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制制度健全性、職責分離、各類委員會設置及作用發(fā)揮、授權管理、被審計對象各項管理政策執(zhí)行落實、內(nèi)審計部門獨立性及職能履行作用發(fā)揮等方面了解被審計單位內(nèi)部控制環(huán)境。

2.識別業(yè)務經(jīng)營中風險

現(xiàn)階段，農(nóng)信社業(yè)務較為單一，主要為存貸款業(yè)務，信用風險和流動性風險占據(jù)主導地位。作為項目組成員在制定經(jīng)濟責任計劃前需對轄內(nèi)被審計單位業(yè)務層面風險按照一定標準進行劃分，對信貸業(yè)務、存款業(yè)務、財務會計管理、中間業(yè)務等業(yè)務單元的主要控制點進行逐個識別分析評估，對轄內(nèi)被審計單位風險狀況進行“畫像”，找到關鍵業(yè)務層面風險，有針對性地制定審計計劃，合理分配審計資源。

（1）信貸業(yè)務。信貸業(yè)務的主要風險集中在借款人的信用風險以及授信的操作風險上，主要控制環(huán)節(jié)為貸前調(diào)查、信用等級評定、貸款實際用途、抵押擔保落實、貸后跟蹤檢查等，控制環(huán)節(jié)有效運行直接決定信用風險能否被有效識別并過濾，從而避免到期無法償還形成不良貸款。

（2）存款業(yè)務。存款業(yè)務的主要風險集中表現(xiàn)為操作風險、合規(guī)風險以及流動性風險。近年來，存款和柜臺業(yè)務案件頻發(fā)，包括侵吞客戶存款、挪用客戶資金等，這些看似不可能發(fā)生的案件卻屢禁不止，歸根結(jié)底在于內(nèi)控缺失，存款業(yè)務關鍵控制環(huán)節(jié)未有效發(fā)揮作用。因此在實際操作中審計人員要重視存款業(yè)務內(nèi)控有效性測試，同時關注存款業(yè)務的真實性。

（3）財務管理。財務管理貫穿經(jīng)營活動全過程，直觀反映被審計單位的經(jīng)營效益、資產(chǎn)質(zhì)量、市場競爭、發(fā)展戰(zhàn)略等。財務管理活動重點關注營業(yè)開支費用的情況有無超出預算范圍，營業(yè)收入成本費用是否準確完整計量;是否存在人為調(diào)節(jié)利潤;資產(chǎn)購置及處置是否規(guī)范等。

3.制定經(jīng)濟責任審計計劃

通過對被審計單位內(nèi)外部環(huán)境的分析，從內(nèi)外部環(huán)境、內(nèi)部控制實施的有效性、業(yè)務經(jīng)營的合規(guī)程度、財務及非財務數(shù)據(jù)的監(jiān)測分析等多維度對被審計單位進行全面系統(tǒng)分析，初步掌握被審計單位的總體經(jīng)營和風險狀況，識別出重點審計機構(gòu)和重點審計業(yè)務環(huán)節(jié)，準確把握審計重點，確保重點風險領域和重點風險機構(gòu)受到關注。一般來說內(nèi)部控制制度不健全，內(nèi)部控制未得到有效執(zhí)行的行社往往隱含著較大風險;分支機構(gòu)多、業(yè)務品種復雜、業(yè)務交易量大的行社往往風險較大。

在計劃階段需要重點關注那些不能合理解釋的重大差異和變動數(shù)據(jù);重點研究省聯(lián)社下達的具有指向性的績效考核指標，是否存在高管人員及員工處于異常壓力之下，虛報相關財務信息以維護自身利益行為;從品行、能力、合規(guī)意識經(jīng)營理念等多方面對高管人員進行“畫像”，閱歷、經(jīng)驗豐富，素質(zhì)和能力高，重視合規(guī)文化建設的高級管理人員，機構(gòu)風險相對較小，反之亦然。在實際操作中，可以依托審計信息系統(tǒng)，細致、全面羅列轄內(nèi)機構(gòu)在經(jīng)營管理過程中出現(xiàn)的風險要素和風險點，綜合考慮內(nèi)外部因素引起的風險，及時修正調(diào)整動態(tài)風險，識別出重要業(yè)務活動所面臨的風險，評估風險發(fā)生的概率、頻率及風險的危害，設置風險狀況評價定性和定量指標，對轄內(nèi)機構(gòu)的整體風險狀況和重點風險業(yè)務領域進行量化，為經(jīng)濟責任審計計劃的制定提供方向性需求。

（二）風險評估

風險評估是劃分重大風險領域，分配審計資源的關鍵環(huán)節(jié)，是審計人員安排進一步審計程序的主要依據(jù)。首先通過了解關鍵管理人員風格、長期發(fā)展規(guī)劃、內(nèi)外部環(huán)境等對被審計單位戰(zhàn)略經(jīng)營風險分析評估;其次對信貸業(yè)務、存款業(yè)務、中間業(yè)務、財務管理等重點環(huán)節(jié)評估業(yè)務流程風險，分析識別重大風險領域，根據(jù)風險分布情況合理配置審計資源，提高審計有效性。

評估信貸業(yè)務的風險水平可以通過了解信貸資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、貸款安全性、運營流動性及盈利目標等方面，通過不良貸款比率、貸款損失率、關聯(lián)方的貸款比例、資產(chǎn)流動性比例、資產(chǎn)損失準備充足率、人民幣及外匯中長期貸款比例以及利息回收率等指標量化;評估存款業(yè)務的風險水平可以檢查存款余額水平、存款資金使用用途以及存款流動性，分別從同業(yè)之間比較以及自身銀行發(fā)展情況兩方面進行評估，可以借助存款市場占有率、平均存款增長率、業(yè)務量增加率、存款備付金率等相關評價指標;對中間業(yè)務的風險評估需要結(jié)合每項中間業(yè)務各自品種的特點，通過分析重要性、風險發(fā)生頻率以及損失程度來綜合判斷評估風險;財務管理的風險評估可以通過對被審計單位盈利能力、資產(chǎn)流動性、收入成本、應收賬款賬齡、成本收入比率、資產(chǎn)利潤率、資本利潤率、資本充足率、各項流動性等各類財務指標執(zhí)行分析程序。

基于上述對戰(zhàn)略風險評估、各業(yè)務流程風險評估結(jié)果，對被審計單位總體風險進行分析，評估風險等級，確定審計重點進行資源配置。

（三）風險應對

1.制定總體應對措施

審計人員對被審計單位進行了總體環(huán)境分析，對全面風險、各業(yè)務層面風險進行了識別與評估，識別出經(jīng)濟責任審計中財務報表、業(yè)務層次以及被審計對象行為責任中的重點風險領域，制定實施進一步審計策略以降低審計風險至可接受水平。總體應對策略包括：保持審計人員職業(yè)懷疑態(tài)度;分派更多有經(jīng)驗的審計人員;提供詳細及時的審計督導等。

2.實施控制測試程序

控制測試指的是測試控制運行的有效性，包括被審計單位控制政策和程序設計的合理性及制度執(zhí)行的有效性。內(nèi)部審計人員在了解被審計單位內(nèi)部控制后，對準備依賴的內(nèi)部控制執(zhí)行控制測試，減少實質(zhì)性測試審計程序，提高審計工作效率。根據(jù)風險評估的結(jié)果，對被審計對象影響大、風險大以及對內(nèi)控依賴性較大的環(huán)節(jié)進行控制測試，可以采用詢問、觀察、檢查、重新執(zhí)行等程序?qū)?nèi)部控制運行的有效性進行評價。

3.實施實質(zhì)性測試

實質(zhì)性測試程序是經(jīng)濟責任審計中最關鍵必不可少的環(huán)節(jié)，無論內(nèi)部控制是否有效均需要執(zhí)行。審計人員在評估審計風險以及內(nèi)部控制執(zhí)行情況的基礎上，確認審計重點后，細化審計策略實施實質(zhì)性測試，對關鍵經(jīng)營環(huán)節(jié)及風險點的業(yè)務和事項通過檢查、詢問、觀察、函證以及計算分析等方法進行審計。根據(jù)審計重點進行資源配置，尤其對被審計對象的直接責任需要關注，如審批或決策重大經(jīng)濟交易額事項。經(jīng)濟責任審計的實質(zhì)性測試程序需要從被審計對象行為的可靠、合法、有效性出發(fā)對經(jīng)濟活動、財務賬簿、賬戶余額進行細節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序。

三、結(jié)語

現(xiàn)階段，風險導向?qū)徲嫹椒◤V泛應用于注冊會計師審計，由于受我國的制度環(huán)境及理論環(huán)境的影響，風險導向內(nèi)部審計在我國還未普遍開展運用。將風險導向?qū)徲嫹椒ㄒ虢?jīng)濟責任審計項目需要審計人員在現(xiàn)場審計前對被審計單位各方面進行深入了解。為更好的滿足風險導向?qū)徲嬓枰瑸橐腼L險導向?qū)徲嫹椒ㄌ峁C制保障，提出幾點建議：一是建立有效的質(zhì)量監(jiān)控機制，堅持依法審計、實事求是，增強風險監(jiān)督和控制能力，提高審計質(zhì)量，為引入風險導向?qū)徲嬏峁┗A保障;二是加強審計隊伍建設，提升審計人員“軟能力”、“硬技能”，培養(yǎng)審計人員學習創(chuàng)新能力和風險識別、評估能力，為引入風險導向?qū)徲嬏峁┤瞬疟Ｕ?三是利用非現(xiàn)場審計技術，建立項目審計數(shù)據(jù)庫，在有限時間內(nèi)準確評估被審計單位風險狀況，為引入風險導向?qū)徲嬏峁┘夹g保障;四是建立農(nóng)信社高層管理人員數(shù)據(jù)信息庫，錄入被審計對象的基本信息、歷年審查問題、案件處理及線索移送等資料，實施信息動態(tài)管理以及資源共享，為引入風險導向?qū)徲嬏峁?shù)據(jù)支持。

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作者簡介：盧雪梅（1988.11-），山東單縣人，職稱：審計師、經(jīng)濟師，工作單位：新疆維吾爾自治區(qū)農(nóng)村信用社聯(lián)合社，研究方向：財政稅收，審計。