會計政策對盈余管理的影響分析

何潤靈

摘要：2006年新會計準則頒布后，研發支出的會計政策發生了較大改動，研發階段的研發費用全部費用化處理，開發階段的支出應當資本化，在資產負債表中可確認為無形資產。這一改變，優化了會計信息質量，但也帶了新的問題。隨著會計政策選擇空間的增大，財務人員的主觀操縱空間也更多，盈余管理的行為手段與會計準則之間的博弈愈演愈烈，盈余管理的手段更不易識別。文章以A公司為例，試圖通過數據分析識別出公司利用研發支出會計政策以實施盈余管理的動機，并提出相關意見和建議。

關鍵詞：會計政策選擇;研發支出;盈余管理;案例分析

一、我國關于研發支出的會計政策

我國《企業會計準則第 6 號——無形資產》規定：企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益。企業內部研究開發項目開發階段的支出，確認為無形資產。

二、盈余管理動機

根據對盈余管理方面文獻的查閱，作者將盈余管理的動機總結如下：

（一）獲得并保持上市資格

公司上市是為了更好地滿足企業的融資需求，上市資格與發行股票已成為了各大企業爭先搶奪的熱門資源。一些不滿足上市條件企業的管理當局為達上市目標，就會選擇采用在形式上合理的盈余管理手段以達到上市的目的。當公司成功上市之后，為了獲得配股、增發的資格以滿足其繼續融資的需求，同樣可能會通過盈余管理來達到配股、增發的特定條件。同時，證監會關于對連續虧損兩年的上市公司實行ST處理以及對連續虧損三年的公司暫停上市的規定，也使得很多公司在面臨被ST或退市危機時，利用盈余管理的手段來達到提升業績、避免虧損的目的。

（二）管理報酬契約動機

為了解決兩權分立帶來的代理成本問題，企業的股東通常會為管理層制定與經營業績掛鉤的薪酬激勵制度，以使得管理層和股東保持目的的一致性，從而實現降低代理成本的目的。因此，管理層完全有動機運用盈余管理的手段來修飾財務數據，以向董事會呈現出一份好的業績報告來達成他們的個人目的。

（三）債務契約動機

一份呈現好的經營業績的財務報告往往是企業能夠從銀行等金融機構獲得資金或者以較低成本獲得資金的必要條件，所以當企業有融資需求但經營業績又不太理想時，通常會利用盈余管理的手段來粉飾財務報告。這就是企業出于債務契約動機實施盈余管理的主要表現。

三、會計政策選擇的應用分析——以A公司為例

（一）A公司背景介紹

A公司成立于2013年 8 月 12 日，A 公司在中國創業板上市，屬于互聯網信息服務業，其致力于打造“平臺+內容+終端+應用”的完整生態系統。A公司在其發展過程中，非常重視產品的研發以及技術的創新，其擁有多項系統軟件及非專利技術，無形資產在總資產中占有較大比重，其在研發活動中投入了大量資金，研發支出資本化比例將直接影響公司的盈利狀況。

（二）A 公司研發支出資本化分析

A公司自2016年起開始大力開展研究開發活動，投資額逐年大幅增加，研發支出過度資本化一直存在較大的爭議。由于其在企業發展過程中，十分重視產品的研發與創新，所以每年都會在研究開發活動中投入大量的金額保證研發活動的順利進行。因此，A公司研發支出資本化的比例，將直接影響公司的盈利狀況。如表1所示，自2016年以來A，公司關于研發活動的投資額顯著增加，因此在此過程中，予以資本化的金額也隨之增加，從2016年的2億元，至2020年已高達11.8億元，上漲了近5倍，雖然在2017年又下降至7億元，但是其研發支出資本化比例始終呈現不斷上升的趨勢，從54.16%上升為70.27%，處于較高的狀態，且遠高于同類企業。

（三）A公司研發支出大量資本化動因分析

在研發活動過程中，研發支出資本化比例會直接影響A公司的利潤總額，公司采取研發支出過度資本化的盈余管理手段，使其利潤總額十分的可觀，但若調減研發支出予以資本化的比例，按照同行業平均水平，對其研發投入進行處理，其利潤總額將處于虧損的狀態。因此，我們有理由懷疑，該公司存在扭虧為盈的盈余管理動機。

四、意見及建議

（一）嚴格制定研究與開發階段的劃分標準

研發支出能否資本化，主要依據研發費用相關階段的劃分。但新準則并沒有對如何劃分研究階段和開發階段進行明確的規章限制。在會計準則中可用更詳細準確的語言，根據不同行業需要制定不同的定量指標。

（二）加強研發支出方面的外部審計

嚴格監控惡意盈余管理的行為。外部審計的注冊會計人員的責任是重大的，應該重點分析該公司進行研發活動的各種文件，查看資本化時點信息，判斷與其文件報道是否一致。加強識別企業內部利用研發支出選擇操縱利潤的行為。

（三）規范企業財務報表披露

企業能夠進行盈余管理的主要原因之一，是國家相應的法規要求企業披露的信息量不夠充分，投資者或者監管部門無法獲得足夠的信息，影響了對企業真實情況的判斷。企業會計準則的制定者們應明確研發活動披露信息的標準，使審計人員可以快速得到所需的研發信息，所有的信息點都清晰的展現。

參考文獻：

[1]張炳紅.基于研發支出會計政策選擇的盈余管理探析[J].財會通訊，2018（07）：80-83.

[2]薄瀾，馮陽.債務契約與盈余管理關系的實證研究[J].財經問題研究，2014（02）：102-107.

[3] 程新生，傅寒冰，左倍恩.高新技術企業研發費用資本化問題研究[J].會計之友，2016（05）：37-43.