農業類企業審計風險研究

龔孝雅

近年以來，農業類企業IPO造假事件層出不窮，這與農業類企業的特殊性密切相關。一方面，農業類企業IPO的重大錯報風險較大。農業類企業融資的重要渠道之一就是IPO，因為其生產周期普遍較長，原材料或產品易受外界影響，需要較長時間收回成本獲取收益。此外，農業類企業缺乏有價值資產作為抵押，因而間接融資較為困難。另一方面，農業類企業IPO的檢查風險也較大，增加了審計風險。農業類企業IPO審計失敗不僅會損害投資者利益，也會影響證券市場正常運轉。

隨著我國資本市場逐步完善，IPO成為企業融資的重要方式之一。但是由于上市有嚴格的條件限制，有的企業為了滿足上市條件，采用舞弊等欺詐手段，這不僅損害了投資者的利益，更會影響資本市場正常運轉。根據公開信息統計，被證監會查處的IPO造假企業中，農業類企業占據極大比例。2013-2015年期間，遼寧振隆特產提交的四份招股說明書均存在造假舞弊行為，隨后證監撤銷了其IPO申請，并給予警告處分，罰款60萬元。信達證券作為振隆特產的保薦機構，被沒收全部營收，并被處以320萬元的罰款。為了更加有效的防范IPO造假，維護資本市場有效運轉，審計人員肩負著重要的責任。

一、農業類企業的特點

農業類企業，有廣義和狹義之分，一般是指通過種植、養殖、采集等生產經營活動獲取盈利的經濟組織。從廣義的角度，農業類企業涵蓋了弄農、林、牧、漁等各個方面;從狹義的角度，農業類企業只特指種植業。本文將農業類企業界定為種植業、林業、畜牧業、漁業以及農副產品加工業等，并再次基礎上展開研究。改革開放以前，中國的農業類企業不多。近年來，隨著社會經濟進一步發展，農業類企業逐步發展壯大。2010年以來，每年的中央一號文件都會提到農業，表明國家非常重視農業發展。我國的農業也由過去單一化的農業發展成為完整的綜合化農業產業體系。

（1）受自然環境影響大

農業類企業多受自然環境影響大，依托于土地、光照等自然環境，其產品的加工也很大程度上依賴于初級產品的耕種和養殖，因此農業類企業生產盈利的周期較長。此外，農業類企業往往難以獲得迅速的增長，因為其受自然環境的制約，農產品的產量基本固定，受國家政策監管，價格也難以出現大幅波動。這些因素導致農業類企業難以獲得資本市場的青睞。一些農業類企業受困與融資難的問題，轉而尋求財務舞弊，以謀求融資。

（2）面臨風險大

農業類企業面臨的風險來自于各個方面。農業類企業面臨的最主要的風險就是自然風險，由于自然災害存在不可預見性，農業企業很容易受自然環境變化的影響。例如，蝗災具有不可預見性，一旦發生，將對農作物產生較大的影響，而且難以防控。此外，農業類企業也面臨較大的市場風險。從需求角度，農業類企業的產品大多需求彈性小，當基本需求得到滿足后，及時消費者收入增加，對農產品的需求也不會大量增加，需求不足很可能導致農產品過剩。從供給角度，農業類企業的產品往往價值實現周期長，投入產品存在時間差，而且農產品保存困難。這就導致農業類企業的利潤很容易受市場環境變化的影響。

（3）國家扶持力度大

民為國基，谷為民命，農業是立國之本，農業對于國家和國民而言具有非常重要的意義。因此國家給予農業類企業很多優惠政策以支持農業類企業的發展。多年來，中央一號文件屢次提及農業，提出一系列財政補貼和稅收優惠政策以支持農業發。政府對農業類企業的稅收優惠政策詳見下表（1）受自然環境影響大

農業類企業多受自然環境影響大，依托于土地、光照等自然環境，其產品的加工也很大程度上依賴于初級產品的耕種和養殖，因此農業類企業生產盈利的周期較長。此外，農業類企業往往難以獲得迅速的增長，因為其受自然環境的制約，農產品的產量基本固定，受國家政策監管，價格也難以出現大幅波動。這些因素導致農業類企業難以獲得資本市場的青睞。一些農業類企業受困與融資難的問題，轉而尋求財務舞弊，以謀求融資。

二、農業類企業IPO審計風險因素

相較于一般制造業，農業類企業面臨較大的審計風險，下文嘗試從以下幾個方面進行分析。

（一）購銷難以核查

從采購角度看，農業類企業的上游供應商大多比較分散，包括很多零散的農戶。一方面，采購形式多樣，使用現金交易頻繁，沒有銀行轉賬記錄作為核查依據。在這種情況下，注冊會計師難以獲得有效的交易憑證作為可靠的審計證據。另一方面，由于農業類企業采購的途徑可能遍布范圍廣泛，采購對象零散廣泛，審計人員難以通過實地走訪獲得審計證據。

從銷售角度看，農業類企業的下游客戶同樣分布廣泛，由于其產品與日常生活息息相關，因而其下游客戶范圍廣泛，包括各種中間渠道經銷商，還包括個體居民消費者。由于客戶分布廣泛分散，審計人員難以獲取有效銷售憑據，難以核查銷售的真實性，從而加大了審計難度。

（二）存貨計價困難

農業類企業的存貨多為生物性資產，該類資產有盤點難度高、貶值風險大等特點因而注冊會計師往往難以準確確認計量其價值和數量，導致審計風險較大。

（1）數量難以核查

農業類企業是存貨多為農作物，生長存在的自然環境復雜，這給審計人員盤點造成的較大困難。由于缺乏專業設備和技能，審計人員往往難以準確計量生物性資產的數量。

（2）價值難以計量

由于受自然環境影響較大，農業類企業的生物性資產在不同地區以及不同季節內的價值都不盡相同。不同地域、不同品種的農產品的價格都不盡相同，這無疑加大了審計的難度，也增加了審計風險。

（三）受自然環境影響大

正如前文提到的，農業類企業面臨的自然環境波動的風險較大，生產經營受自然條件影響大。自然災害具有不可預見性，一旦自然災害降臨，講給農業類企業帶來嚴重的危害。一方面，受自然環境影響，農業類企業經營不穩定;另一方面，這也成為部分農業類企業財務舞弊的手段。由于自然災害具有不確定性，這種情況下存貨減值難以核查，由于缺乏相關知識以及信息不對稱使得注冊會計師難以準確判斷相關資產減值是否合理，難以判斷存貨數據變動是否合理，這就給農業類企業調節利潤提供了便利。

（四）內部控制不健全

我國農業類企業由于歷史沿革和行業特性，普遍存在股權集中的現象。在很多農業類企業中，大股東有絕對控制地位，往往會損害小股東利益。由于大股東具有投票權優勢，管理層由股東大會選舉，公司的經營方向往往由大股東決定?；谶^于集中的股權結構，公司的內部控制制度也往往形同虛設，內審、內控等部門由管理層任命，從而獨立性受到損害。公司內部控制存在缺陷會導致審計風險增加[50]。

（五）舞弊壓力大

我國對于擬IPO公司在凈利潤、營業收入、現金流等方面都提出了較高的要求。由前文分析可知，我國農業類企業一般集中在主板和中小板，可見，農業類企業上市的盈利壓力較大。然而受行業性質制約，農業類企業的利潤率普遍不高，難以達到上市要求，這就使得農業類企業具備舞弊的動機和壓力。一些農業類企業可能通過利用政府優惠政策進行財務舞弊，從而加大審計風險。

（六）審計人員缺乏專業知識

農業類企業存在行業的特殊性，然而很多審計人員缺乏對相關行業知識的了解，導致在審計中專業度不夠。例如在進行存貨監盤時，可能無法使用特殊設備進行測量，導致審計效果大打折扣。此外，如果審計人員缺乏對不同農產品的了解，可能無法準確計量不同類型的存貨，從而增加審計風險。

基于上述具體問題，提出以下建議。在會計師事務所層面：全面提高注冊會計師職業素養，加強審計工作獨立性和事務所內控強度，提倡職業懷疑和職業道德;在注冊會計師層面：慎重遴選和承接客戶項目，并在預估風險后設置完備升級流程，運用恰當的審計方法;在外部監管層面;完善業務流程與制度以保持審計獨立性，完善監管制度和法律制度，加大審計失敗的處罰力度。只有嚴格按照審計準則的要求，對所有可能的審計短板加以監控，隨時反省和復盤理論實踐漏洞并提出因應措施和態度。這樣才能讓注冊會計師的審計工作切實發揮效果，規避風險，推進市場有效運行。