財報審計報告與內控審計報告意見類型不一致的影響研究

詹梅卉 馮子珂 李慧萍

摘要：隨著社會經濟的全面發展以及現代化進程的加快，單一層面財務報告的審計意見已經不能滿足企業發展的新需求，內控審計的重要性和必然性越來越突出。相關數據顯示，大部分的財報審計報告的意見與內控審計報告的意見是一致的，但是，財報審計報告與內控審計報告意見類型不一致的情況依舊存在。為了進一步了解這種不一致的情況，本文首先對財報審計和內控審計的意見類型進行了一個簡單的分析，在此基礎上找出對于兩者出現不一致的原因并且闡述可能出現的相關影響，最后，在進行總結的基礎上從不同角度提出相關建議。

關鍵詞：財報審計意見;內控審計意見;不一致

一、引言

1949年，AICPA（美國注冊會計師協會）審計程序委員會首次提出內部控制制度的概念，與此同時，該程序委員會又將內部控制分成了內部會計控制和內部管理控制兩大類，這也是內部控制的制度階段。隨著時代的不斷發展，內控先后又經歷了內部控制結構階段、內部控制整合框架階段以及風險管理整合框架階段，內部控制也越來越完善。相較于國外的內部控制發展狀況，我國內部控制的發展起步較晚， 2008年，五部委印發了《企業內部控制基本規范》，要求企業對內部控制的有效性進行自我評價并進行披露，同時可以聘請有資格的會計師事務所對于內部控制的有效性進行審計。2010年，五部委又發布了《企業內部控制配套指引》，對于內部控制的有效性進行審計的相關要求由可以變為了應當，這也標志著我國內部控制的審計開始向強制性轉變，會計師事務所對于企業內控的有效性出具的審計報告的意見也成為了信息使用者重要參考信息。

二、財報審計與內控審計意見類型分析

（一）財報審計意見類型

財務報表審計即是對被審計單位的財務報表進行審計，其主要內容是：被審計單位出具的各種財務報表是否按照公認的會計原則和統一的會計制度編制，是否遵循一貫的會計原則，它主要對被審計單位在審計期間的財務狀況和經營成果的真實性以及公允性負責。財務報表審計意見主要包含了五大類，即：標準的無保留意見、帶強調事項段的無保留意見、保留意見、否定意見以及無法表示意見。

（二）內控審計意見類型

內部控制審計是對企業內部控制的再控制，它主要是確認、評價企業內部控制的有效性，包括確認和評價企業控制設計和控制運行存在的缺陷以及評價缺陷等級，并且分析成因，提出改進內部控制的意見。內部控制的報告類型主要包含四大類，分別是無保留意見、帶強調事項段的無保留意見、否定意見以及無法表示意見。

（三）財報審計與內控審計的關系

首先，從審計范圍而言，不管是財務報表審計還是內部控制審計，它們都需要關注企業的內部控制，并且對于企業內部控制有效性的定義和評價方法相同，一般都為詢問、檢查、觀察、重新執行等方法;其次，兩者的最終目的一直，不管是財務報表審計還是內部控制審計，它的最終目的都是為了提高企業財務信息的質量，提升企業出具財務報告的可靠性，從而保護相關利益相關者能夠獲取真實且有效的高質量的信息。同時，他們在相互聯系的過程中又有所區別。首先，它們關注的目的點不一樣，財報審計之所以關注企業內部控制，是為了判斷是否可以減輕相應的審計工作量，而內控審計則是對企業內部控制體系本身的有效性做出評價，從而發表審計意見;其次，二者審計最終的審計結果內容不同，當財報審計所發現的缺陷并不會對財務報表產生影響時，注冊會計師并不會對此做出過多的說明，也不會對審計意見產生影響，但是內部控制審計要對所有發現的重大缺陷發表意見，也會對內部控制的審計意見產生一定的影響。

三、財報審計與內控審計意見不一致成因分析

（一）財報審計無保留內控審計非無保留

1.內控缺陷不影響或者已經修改

當企業內控出現缺陷的時候，該缺陷并不一定會影響到財務報表層面，如果影響到了財務報表層面，企業也有可能通過自我發現或者經過審計單位的評價，在財務報表審計之前，發現內部控制存在的問題并及時進行修改或者整改，從而消除了內部控制的缺陷對于財務報表的影響，并且對之前產生的會計差錯也進行了修改，此時，內部控制的缺陷并沒有影響財務報表的公允性，就可能出現財報審計意見無保留但是內控審計報告非無保留的情況。

2.利用相關特定手段

財務報表審計是在已經掌握的財務資料基礎上發表審計意見，如果企業利用相關特定手段進行隱瞞，也可能存在重大錯報不能被發現的情況。此時，財務報表審計可能出具無保留意見但是內控審計非無保留。

（二）財報審計非無保留內控審計無保留

盡管財報審計和內控審計相互作用，相互影響，但導致財報審計出具非無保留意見的原因并不是因為企業內部控制導致的，例如企業由于經營不善存在巨大虧損或者巨額負債情況下，注冊會計師在進行財報審計時由于企業經營面臨重大問題很可能出具非無保留意見，但企業經營不善并不是因為企業內部控制的重大缺陷所引起的，此時，企業內部控制的審計意見就很可能是無保留意見，從而導致二者不一致。

四、財報審計與內控審計意見不一致影響分析

（一）加大審計失敗的風險

當企業的內部控制審計意見為非無保留時，說明企業的內部控制出現了重大缺陷，這個時候無疑會加大注冊會計師的審計難度，也會加大審計失敗的風險。我們知道，審計風險的模型為：審計風險=重大錯報風險*檢查風險，當企業內部控制存在重大缺陷的情況下，企業存在重大錯報風險的可能性也會增加，從而增加了企業的審計風險，很可能會出現重大錯報風險沒有被識別的情況，從而導致審計失敗。

（二）影響投資者的決策行為

當企業的內部控制審計意見和財務報告審計意見不一致時，企業的投資者會對企業的生產經營產生懷疑態度，當兩者的意見一致時，投資者能在一定時間內對于企業的投資價值做出判斷并作出行為。但當兩者意見不一致時，投資者可能會因為信息的不統一無法做出準確的判斷進而保持一種懷疑的態度，還可能對企業的判斷產生偏差，從而影響投資者的決策行為。

五、總結及建議

（一）總結

總結全文，本文從財務報表意見類型和內部控制意見類型相關概念出發，找出了兩者的聯系，既有相關性也有差異性。再針對其差異性闡述了相關原因，并且對于可能產生的影響也進行了分析。我們發現，兩者意見類型不一致的原因既有客觀因素也存在主觀因素，可能是因為沒有產生影響所導致的不一致，也有因為相關人員的主觀操作而導致的不一致，針對可能出現的影響，我們也從三個不同角度提出了相關建議。

（二）建議

1.加強內部控制的相關建設

從企業的角度而言，首先，應該加強企業內部控制建設，公司員工應自上而下充分了解內部控制的重要性，認識到內部控制對于企業生產經營的積極作用，創造一個良好的內部控制環境。同時，企業內部可以建立健全有關自我監督的相關機制，各個部門協和配同，及早發現內控存在的問題，從而降低出現重大錯報風險的可能性，也可以結合自身發展狀況和發展實際，建立起符合自身發展要求的內部控制體系，促進企業健康的生產經營。

2.提高審計人員的專業素質

從事務所的角度而言，盡管我國內控制度在近些年有了較大發展突破，但相對于國外而言，我國內控理論基礎還是有所欠缺，這就需要承擔內部控制審計的審計人員充分提高自身的專業能力。而且，當今社會財報審計意見和內控審計意見很多都是由一個事務所出具，這就對審計人員的獨立性產生了更高的要求，事務所可以有組織的對審計人員進行培訓，強調審計人員保持獨立性的必須性，從而發表更加客觀的審計意見。

3.加大有關部門的監管力度

從整個市場而言，財報審計和內控審計的意見會對資本市場產生一定的影響，因此，為了保持資本市場的有秩序性，相關部門也要加大監管力度，一方面，要對企業加大監管力度，對于內部控制存在重大缺陷的企業要明令其加大整改力度，完善內部控制體系;另一方面，也要監管承擔審計責任的事務所，要充分保證事務所在審計過程中的獨立性，對于某些存在違規行為的事務所以及注冊會計師可以加大處罰力度，規范審計行為。

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