新收入準則的變化及其對會計核算的影響

張勇

[摘 要]在會計核算中，收入項目在其中占據主要位置，利用收入指標對企業經營狀況進行綜合評估，結合收入變化制定企業發展策略。隨著新會計準則的發布，收入準則給企業會計核算工作開展提出新的標準，收入準則變化給企業會計核算造成一定影響。文章結合新舊收入準則的主要變化，重點分析新收入準則的變化對會計核算的影響，根據分析結果，提出收入準則變化后企業的應對措施。

[關鍵詞]新收入準則;變化;會計核算;影響

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.20.164

經濟效益作為衡量企業綜合發展的核心指標，在經濟全球化背景下，全球經濟發展水平提高，我國經濟模式發生巨大變化，隨著信息化時代的來臨，信息技術在各個行業中廣泛應用，會計行業制度和相關標準也展現出國際化特點。企業營銷模式不斷變化以更好迎合國際經濟發展要求，收入確認和計量更加復雜。所以，制定一套專業、規范的收入準則，對保證企業收入信息的真實性和準確性有著重要意義。

1 新收入準則的變化

新收入準則的變化具體表現在兩個方面：一個是確認模型，另一個是會計核算。新收入準則中的核心標準主要是結合所有權風險實現效益轉移，整合原有建造合同標準和收入應用標準，要求收入和建造合同使用同一個確認模型。主要變化展現在以下四個方面。

1.1 適用范圍變化

由于新收入準則中涉及的核算范疇比較廣，因此該原則使用范疇將會發生明顯改變。在新收入準則中，有效提高會計信息對比性，采取相同確認模型來確認合同收入。在舊會計收入準則中，只是確定產品銷售、勞務等收入，由于一些混合銷售業務中不但包含產品銷售，也包括建筑安裝，在這種情況下，在確定應用哪種標準時將會面臨矛盾，但是新收入準則的發布，由于把企業會計準則、企業會計建造合同等內容整合在一起，防止由于核算方式及計量方式的不同，影響會計信息質量。

1.2 收入確認原則變化

在會計準則中，和收入相關的內容有14號準則和15號準則，其中，14號準則明確指出勞務收入、企業銷售產品收入等范疇，15號準則則確定了企業建造合同收入范疇，上述兩個準則在收入確認上將會存在不同。隨著經濟業務種類的增多，要想根據相同標準判定收入難度比較大，而劃分兩個準則具體應用哪個范疇比較復雜，這是因為每個企業對相同交易確定方法上有所不同，給會計信息帶來一定影響。新會計收入準則在收入上將三項內容納入收入確認模型中，在收入確認方面，由之前風險和報酬轉移更改為控制權轉移。在新收入準則中，要求嚴格按照合同職責和義務進行，換句話說，只有企業按照各項要求履行義務以后，將相關服務提供給客戶才能確認收入，這種處理方法滿足國際會計準則要求。

1.3 收入確認時間變化

根據收入準則內容，產品銷售收入確認時間有所不同，并且提供勞務收入時間標準也存在明顯差異。如果是時點確認收入，滿足的要求在于企業就該商品享有現時收款權利，即客戶就該商品負有現時付款義務;企業已將該商品的法定所有權轉移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權;企業已將該商品所有權上的主要風險和報酬轉移給客戶，即客戶已取得該商品所有權上的主要風險和報酬。但是在實務比較特殊的環境下，兩者邊界將無法區分，容易發生會計處理混淆的狀況。所以，根據新收入準則控制權轉移要求，將其當作確認收入的標準。企業應對協議中是否履行合同職責進行判斷，確定每個具體履行職責對應時間點。例如，當前通信行業采用的“充話費送手機”業務，根據現有的收入準則要求，屬于一次性確認收入還是分期確認，實際上企業在會計處理過程中沒有根據會計制度要求進行，含有一定操作空間，讓企業遭受會計、稅務等風險。而結合新準則要求，通信企業應該確認產品銷售收入和充值收入，需要對合同履行職責具體劃分，在劃分職責上，確定整體交易數額，根據分攤標準確認不同業務收入。

1.4 收入計量原則變化

對于EPC項目、銷售后續服務等業務，舊收入準則比較注重分別核算，也就是通過銷售產品加提供勞務核算方式，或者將其當作銷售產品進行處理，但是在新收入準則中，企業應明確合同職責，在履行合同職責以后確認收入，新收入準則比較注重根據客戶轉讓產品的預期收取交易價格計算，對可變對價、融資成本等內容綜合思考。“五步法”確認作為新收入準則中重要改革內容，合同中履行義務為計量標準，保證會計收入核算的專業性。

2 新收入準則的變化對會計核算的影響

2.1 收入確認與計量影響

根據新收入準則要求，交易雙方所簽署的合同，作為收入確認的依據，并且企業和客戶簽署的合同應滿足新收入準則五項要求，也就是確定承諾、權利義務明確、支付條款、商業實質及對價很可能收回。合同是基礎，在滿足上述五項要求后，企業初始計量過程中才能按照要求確認該收入。反之，企業無法確認此部分收入。

2.2 合同變更影響

新收入準則對合同變革企業會計處理提出明確要求，具體展現在準則第八條。合同變更主要是指，合同各方認可并允許對原本合同內容或者交易價格進行調整。如果合同調整以后，新增明確區分的產品，并且其獨立銷售在合同價款中真實展現，則把變化內容當作一個獨立全新的合同進行處理。如果變化內容不滿足上述要求，則在發生變化的當日，已經被轉讓或者沒有被轉讓的產品可以進行劃分，之前簽署的合同內容不被確認，且將沒有履行的部分和變化部分進行整合，當作一個新的合同進行處理。如果已經轉讓和沒有轉讓的產品無法具體劃分，則需要將變化的內容整合到原有合同中進行處理。

2.3 合同價款確定影響

首先，新收入準則中的第16 條中，已經對怎樣確定合同價款進行了明確要求，如果企業在確認某個合同價款過程中，包含可變對價，企業應以期望值或者最佳估計值為標準，確定可變對價數額。其次，企業通過采取總額法或者凈額法的方式確定轉讓產品給客戶應確認的收入。在舊會計準則中，代理銷售商在接收委托代理銷售產品過程中，其會計處理方法和買入庫存產品的處理方法大致相同，待銷售以后再全額確認收入并結轉成本，但是需要扣除按照要求返還的代銷手續費用。最后，交易價格確定要求企業計算出可變對價、判斷含有重大融資成本、確定非貨幣性對價公允價值和支付客戶對價對交易價格的抵減。企業對交易價格的確認對財務人員職業判斷有著嚴格要求，新準則對可變價格不同預估方法的選擇主要是限制企業提前確認收入，而對預期需要返還的款項應確認為負債。