康美藥業內部控制缺陷分析

傅蘊雪

（華僑大學，福建 泉州 362000）

引言

近些年來，A 股市場企業的財務造假事件頻繁發生，甚至有的企業大股東進行市場操縱，此類現象已然屢見不鮮，康美藥業就是此類案例的典型。康美藥業作為A 股有名的中藥企業，卻在2018 年底被指出虛增貨幣資金886 億元，這一事件引起了資本市場廣泛的關注。這場“財務鬧劇”必然是康美藥業多個環節重重出錯產生的結果，但是，其內部控制失效是其問題出現的根源[1]。因此，本文以康美藥業這類內部控制具有嚴重問題的案例入手，從內部控制五要素方面對康美藥業的內部控制進行分析，得出其內部控制存在的缺陷，并提出相對應的完善措施，以期能夠對企業的內部控制制度的設計及執行具有一定的借鑒意義。

1 康美藥業概況

1.1 康美藥業簡介

康美藥業股份有限公司，簡稱“康美藥業”，1997 年成立，并于2001年在上海證券交易所掛牌上市，主要收入來源為銷售中藥飲片、醫用器械及醫療相關服務。

1.2 康美藥業案例回顧

自康美藥業于上海證券交易所掛牌上市以來，發展迅速，股價飆升不止。直到2018 年底，中國證監會指出，康美藥業具有嚴重的財務舞弊嫌疑。此后不久，康美藥業對此便做出了回應，其在被指控財務舞弊嫌疑后四個月不到的時間里發布公告，稱2018 年之前企業的收入、成本、費用等均存在賬實不符的情況。在康美藥業2019 年發布的《會計差錯更正報告》中，被調整的科目多達二十來個，涉及的財務更正金額高達300億。2019 年5 月中旬，證監會對康美藥業進行調查后發布公告，坐實了康美藥業的財務舞弊行為，其中涉及金額巨大，對資本市場的影響極度惡劣，因此，根據法律規定，嚴懲了包括馬興田以內的涉案人員。伴隨著對違規者的處罰，這一重大財務舞弊事件告一段落，但也為其他上市企業敲響了警鐘。

1.3 康美藥業內部控制相關情況

康美藥業在會計基礎上存在相關的控制，但在2018 年前竟存在巨大金額的會計差錯更正。康美藥業2017 年少計了存貨195 億元，多計了營業成本77 億元，其存在差錯的金額巨大。并且由于企業在進行賬戶的貨幣資金核算時出現差錯，多計了高達300 億元的貨幣資金。

在采購付款審批流程方面，康美藥業也存在管理不當等問題，進行采購付款審批流程的相關人員沒能夠準確地核準其工作中的相應金額。由于以上原因，就導致了采購付款存在差錯的問題，因此少計了金額高達195 億元的存貨。同時，由于企業對數據進行更正后，2018 年存貨周轉天數高達663 天，而2018 年同行業的周轉天數為259 天，數值相差甚遠。

康美藥業未對銀行存款進行有效的盤點，同時也并沒有及時完成與銀行進行對賬流程的工作。此外，康美藥業還存在業務憑證和相關單據失真的情況，以上問題嚴重影響了財務報表的真實性，使得財務報表所反映的貨幣資金等科目存在嚴重失真的情況。

康美藥業在關聯方管理方面存在問題，并未將與關聯方資金往來的原始憑證等相關資料進行完整保存，也未及時對其關聯交易進行相關審批和披露事宜。

2 康美藥業內部控制存在的缺陷

2.1 存貨管理缺乏控制

由經過更正后的2017 年財報可以發現，康美藥業將195 億元的現金轉入存貨，占更正前299 億元存貨的65%，由此存貨數量猛增。不僅如此，康美藥業認為存貨不存在貶值的可能，所以并未將新增的195 億存貨進行計提存貨跌價準備。因此，可以看到康美藥業財務報表中的存貨一直飆升，與此同時，企業的存貨周轉天數也一直處于增長趨勢。康美藥業的存貨周轉天數從2013 年起便一路上漲，從2013 年到2018 年僅5年的時間，便從133.93 天漲到663.38 天。表1 是2013 至2018 年康美藥業存貨周轉天數。

表1 2013-2018 年康美藥業存貨周轉天數(數據來源：康美藥業2013-2018 年年報)

相較而言，同為中藥龍頭企業的白云山和同仁堂的存貨周轉天數就要低得多，上述兩家企業2018 年的存貨周轉天數分別為72.37 天和290.28 天，可以看出，康美藥業的存貨周轉天數在中藥行業中過高。這足以表明企業在存貨控制方面存在重大缺陷，未能及時有效地進行存貨的采購、入庫、存儲、銷售、出庫、運輸及期末盤存等管理控制活動。

2.2 組織架構設置不合理

獨立董事設置不合理，康美藥業獨立董事占比僅僅達到了《公司法》的33.33%的法定水準，低于全部A 股上市公司獨立董事占比均值。同時，康美藥業在設置獨立董事時存在多年不更迭的問題，三名獨立董事已經設置多年，并未更換。不僅如此，截止到2018 年5 月康美藥業進行董事換屆時，當年在職的李定安、張弘、江鎮平三位獨立董事已經在公司擔任多年獨立董事，時間分別長達11 年、9 年和9 年，時長已然超過康美藥業設置獨立董事一半的年限。

監事會缺乏獨立性，康美藥業監事會由監事會主席羅家謙、職工監事溫少生、監事馬煥洲三人構成。康美藥業監事會成員共3 名，人數較少，僅滿足《公司法》的法定水準。同時，作為監事會主席的羅家謙自2016年起已經年過80，然而仍然主持了所有2016 年之后召開的所有監事會會議，這也讓人不由得對監事會所作出決議的有效性進行質疑，以及對已然年過80 的羅家謙是否有能力盡到勤勉義務和職責保持懷疑。其次，職工監事溫少生任證券部總經理，監事馬煥洲為財務部總經理助理，兩名監事都屬于財務投資方面的職工，在主席年邁且沒有其他職工監事的情況下，監事會依然存在自我經營、自我監督的現象，不良的而組織治理結構將拉低企業運營管理水平，從而出現會計信息質量問題[2]。

2.3 信息溝通不暢、信息缺乏流動性

2017 年，康美藥業的會計在與銀行的對賬核查中，在審核了康美藥業的銀行交易流水之后并未發現不一致之處。內部審計相關人員在2018年的審計工作中，對企業銀行賬戶進行了截止性測試，檢查企業賬務記錄與銀行對賬單相關記錄的內容和金額是否一致以及是否存在跨期等不當行為操作，最后得出企業并未存在賬務記錄與銀行對賬單記錄不符或跨期等情況的結論。然而，以上結果卻與2019 年報告內容有所沖突，若以上檢查有效且真實的話，那么為何在2019 年的報告中康美藥業的299 億元的現金會不翼而飛？由此可見，康美藥業必然存在著一定的內部信息流通不順暢，信息系統建立不完善的問題。因此才會導致出現企業賬務記錄與銀行對賬信息不符的情況，也可以看出，企業并沒有及時并充分地核查財務相關信息，對賬務也沒有按照真實準確的原則進行處理，因而導致一系列的財務問題甚至出現會計重大差錯。

2.4 內部審計部門形同虛設

康美藥業虛增現金金額高達299 億元，而中國當前90%的上市公司市值都小于299 億元，可見此次財務造假金額巨大。面對這一重大財務造假問題上，其董事會、審計委員會以及內部審計部門對外中統一口徑稱其為會計差錯，而非財務造假，甚至在媒體監督發揮作用的情形下仍無一人內部舉報公司財務造假問題。公司年報所需更正的數額巨大及時間跨度長達三年，其在會計處理規范上是不存在合理性的解釋可能的。由此可見，康美藥業所設立的內部審計部門對企業內部的監督基本無效，內審部門并未履行自己的職責，形同虛設。如果企業的內部審計工作不能發揮應有的作用，則難以有效地監督企業的財務活動，并且無法保證會計信息的質量[3]。

2.5 關聯方交易管理不規范

根據證監會調查結果可知，在2016 年至2018 年這一期間，康美藥業向控股股東及其關聯方轉出的非經營性資金高達116.19 億元，并且未經過任何決策審批或授權相關程序。這部分資金用于其購買股票、償還融資本息及支付收購溢價款等與企業經營無關的項目。由此可見，康美藥業并未嚴格執行關聯方交易管理制度，其關聯方交易管理并不規范。

3 康美藥業內部控制改善措施

3.1 加強存貨管理控制

由于康美藥業所處行業為醫藥行業，存在一定的特殊性，尤其是中藥行業。康美藥業的主要產品為中藥產品，價值一般都較高，因此，對于康美藥業而言，存貨的數量和質量管理十分重要，甚至可以說是關乎著企業的資產安全與運營能力。在康美藥業于2019 年對外披露的報告中，竟然對存貨進行了金額高達195 億元的調增，這個調增行為就足以說明對于存貨實物盤點這一重點事項，康美藥業存在重大紕漏，因此，企業應當加強對存貨實物的管理，及時進行定期盤點。

3.2 合理設置公司組織架構

由于康美藥業的獨立董事僅占三分之一，因此，康美藥業應該增加董事會中獨立董事的席位，拓寬獨立董事的任渠道。同時，康美藥業監事會存在一個高齡監事會主席，兩個財務與投資方面的監事，不存在其他方向的監事進行有效監管。因此，康美藥業應增加監事會席位，讓其他部門的職工加入監事會進行有效監管。此外，康美藥業應關注監事履行監事職責的能力是否能得到保障，及時更換監事會成員。

3.3 增強信息與溝通機制的有效性

康美藥業內部信息不對稱，信息流通不及時，導致出現核算不準確，很大程度上對財務人員的相關會計審核工作產生不良影響，甚至可能因此而出現財務舞弊的現象。首先，建立有效的溝通機制的基礎是真實有效的信息來源，因此需要監督信息源頭、信息流通過程，以確保信息的真實性和準確性。其次，管理層與基層員工之間的信息交流渠道也十分重要。管理層應確保員工充分了解公司的規范體系，完善意見反饋體系，以便及時發現企業內部控制中存在的問題。此外，企業的外部信息溝通渠道也需要進一步的完善，加強與主要客戶供應商和銀行等外部相關方的溝通，以盡早識別企業存在的違法違紀風險。

3.4 加強內部審計效力

企業要實現基本的內部控制，內部審計則重中之重。首先要做的就是建立起一個十分重視內部審計的企業環境，而要建立這種環境，就需要先讓企業領導層認識到審計工作在企業發展中的作用，了解其的重要性，這將會直接影響到企業內部審計的有效性。

隨著時間的推移，企業內部審計范圍不斷擴大，審計工作量的增加必然會導致審計工作難度愈發艱巨。因此，內部審計的工作人員必須跟上時代前進的步伐，主動積極地學習各種高級技能，從而提高企業的內部審計效力，使企業更好地經營管理。

3.5 加強關聯方交易管理

明確交易雙方所需披露的內容，以確保在披露的報告中可以看見雙方的交易信息，尤其是與關聯方資金審批有關的控制節點方面的信息。與此同時，企業的內部審計相關人員要加強對企業關聯方交易的監督，并對隱瞞交易關聯方信息人員加大處罰力度。