基于稅收公平原則的個人所得稅改革研究

張袆

摘 要：個人所得稅不僅可以調節高收入和低收入人群的收入，同時也能夠更好地促進社會的公平和諧。在最新修訂的個人所得稅法中明確指出稅收需要實現社會公平，但并不能從根本上解決貧富差距過大的問題。通過分析個人所得稅政策稅收公平方面的實施現狀，進而針對性地提出改進建議，以期構建更符合我國國情的個人所得稅制度。

關鍵詞：個人所得稅;稅收公平;征稅模式

中圖分類號：F812.42 ? ? ? ?文獻標志碼：A ? ? ?文章編號：1673-291X（2021）15-0045-03

引言

我國個人所得稅的征收起始于20世紀1980年，距今已有四十年的歷史。隨著我國經濟的快速發展，稅收收入在不斷增加，但是我國的貧富差距卻在不斷拉大。稅收可以縮小貧富差距，同時也可以讓社會收入得到合理的分配。維護社會的公平正義是當前國家經濟發展不可逾越的話題，個人所得稅法作為調節收入分配的重要手段承載了社會大眾的期待，其頒布的改革實施效果也成為各行各業討論的焦點問題。在2008年8月，全國人大對新修訂的個人所得稅法進行討論并表決通過，將傳統的分類征收模式改為綜合征收與分類征收相結合的混合征收模式，調整了稅率層級，增加了專項扣除費用，在實施稅收公平方面邁出了一大步。盡管如此，我們也應該清醒地認識到，我國個人所得稅法在實施稅收公平方面仍然存在一些問題，需要繼續完善，從而更充分地發揮其稅收職能作用。

一、個人所得稅政策變遷歷程

1949年，新中國成立，國民經濟剛剛開始復蘇，經濟基礎非常薄弱，大部分人只能勉強維持溫飽。從1949—1979年這三十年間，在計劃經濟體制下，居民收入來源非常有限，收入水平相對較低且差異很小，因此國家基本不需要調節收入分配，個人所得稅法的征收條件尚不具備，個人所得稅并未開征。

1978年12月，黨的十一屆三中全會召開，做出了實現改革開放的新決策，把全黨的工作重點轉移到社會主義現代化建設上來。在這樣的時代背景下，1980年，《中華人民共和國個人所得稅法》正式頒布，規定了不同來源的收入稅率以及免稅項目。

1994年1月，國務院頒布《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，引入九個等級超額累進稅率繳稅，確立了20%的個人所得稅征收稅率，并且對免稅內容進行了進一步擴充。從2001年1月1日開始，中華人民共和國個人所得稅法實施條例正式開始施行，對個人獨資企業和合伙企業所得利潤僅僅征收個人所得稅，其目的就是減少重復征稅的現象，旨在減少重復征稅。

2005年國務院頒布的個人所得稅法實施條例規定，我國個人所得稅起征點上調至1 600元，員工繳納的三險一金不再進行繳稅，同時也給予了其他免稅項目。2011年，繼續上調起征點，改為3 500元。隨著我國經濟不斷發展，居民收入來源更加多元化。2019年，新個人所得稅法開始實施，將稅制模式變更為綜合與分類相結合，起征點繼續上調至5 000元，并且增加了扣除項目內容。

縱觀個人所得稅法的變遷歷程，可以發現隨著社會經濟發展形式的改變，我國當前的稅法需要符合國民經濟發展的要求，在2018年個人所得稅法進行改革，稅收實現了較大跨越，但仍存在一定的不足。

二、稅收公平理論綜述

（一）國外研究狀況

關于稅收公平理論，國外經濟學家進行了諸多探討。經濟學家威廉·配第提出了利益說，指出納稅人的稅負應該與其公共產品的收入保持一致。亞當·斯密提出稅收公平的原則，所以公平顯得尤為關鍵和重要，國民收入應該按照一定比例繳納稅收。約翰·穆勒認為，納稅人納稅本質就是為政府的公共支出提供資金，所以稅收公平至關重要，這也是每一位納稅人的主觀感受，如果社會民眾認為稅收行為是一種公平合理的調節收入方式，那么稅收的公平性就能得到充分體現。馬斯格雷夫認為，稅收公平是有相同納稅能力的人征收相同的稅，有不同納稅能力的人征收不同的稅，橫向和縱向都可實現稅收公平。瓦格爾提出，為實現稅收公平應使用累進稅率，稅收是一種改善社會不公的有效工具。莫里斯認為，邊際稅率過高會導致人們寧愿休閑，不去工作，適當降低最高邊際稅率有利于實現社會公平。

（二）國內研究狀況

孫金枝認為，應該實施綜合征稅模式，減少稅率的層級讓稅收的效率得到提升，實施費用扣除標準，讓稅收管理和征管工作升級為信息化管理模式。姚君達在公平原則下指出，我國個人所得稅可以通過稅率調整，讓征收技術得以改善，通過費用扣除等各種方式來改善當前個人所得稅的繳納方式，充分調節高收入群體的收入，讓社會分配更加公平。曹海軍指出，應該實施扣除費用指數化方式來實現稅收的公平，以家庭為單位進行稅收的聯合申報。蔡海峰以案例的形式研究了我國個人所得稅的改革方法，認為此次稅收改革具有前瞻性的意義，但是也有一定的不足之處，需要進一步完善和加強。段曉峰指出，我國的稅制改革過程沒有充分考慮到個體的差異和區別，在稅制改革過程當中缺乏全局觀念和統一認識，導致個人所得稅雖然進行反復的調整，但是其稅收公平沒有得到充分體現，甚至拉大了貧富之間的差距。

我國的研究是在國外主流思想的基礎上展開的，但是每個國家經濟、文化等因素不同，應該從我國實際出發，對于新個人所得稅的改革，學者們從各個角度提出了問題和改革方向，但大多是宏觀研究，對具體的實施方案和效果缺少研究。

三、個人所得稅政策公平性分析

（一）綜合征收稅改不夠徹底

從分類征收轉變為以分類征收和綜合征收相結合的征收模式。工資薪金，勞務報酬和稿酬以及相關的特權使用費用都是利用的是綜合稅收統計方式進行計算，其余項目仍分類征收。分類征收模式下，不同項目有不同的稅率表，對于從事不同職業的人來說，極易造成不公平。綜合征稅克服了這一缺陷，但是對監管提出了更高的要求，先進的監管方式更加適應當前稅收改革的需要。混合征收模式可以讓稅收公平性得到充分體現，由于這次改革較為表淺，只將與勞動相關的收入納入進來，并且其方向更多的是針對個人，沒有實現以家庭為單位的綜合征稅，因此這次改革并不夠徹底，對于稅收公平的貢獻有限。

（二）征收對象界定的公平性有所欠缺

家庭是參與社會活動的主體，每一個家庭是一個小的單位，個人在家庭當中承擔著各種各樣的角色。家庭作為消費主體，對家庭所需負擔的醫療、教育、住房等各項支出進行統一支付。我國逐步步入老齡化社會，且隨著二胎政策的推廣，部分家庭需要負擔相當重的養老支出、子女教育支出，生活負擔及壓力可想而知。但是個人所得稅的征收對象為個人，并沒有考慮家庭，與家庭支出相對應，會造成稅負不公平現象。總之，以家庭為計稅單位，可以忽略個體差異，更符合稅收公平原則。

（三）稅率層級制定欠公平

根據最新修訂的個人所得稅法，個人勞動所得與非勞動所得均屬法律的征收范圍，但是稅收稅率并未就二者分別界定，與勞動相關的事項所得綜合計稅稅率為3%～%45%的7級超額累進稅率，但是對于經營所得稅率則是在5%～35%的超額累進稅率。這樣的稅率設置產生了新的問題，勞動所得稅率高于資本所得稅率。對工薪階層而言，當其工資達到八萬元時，稅率到達45%，而明星的勞務報酬收入轉為工作室收入，僅需繳納40%的稅率，兩者相比存在很明顯的不合理性。

（四）收稅區域公平性欠缺

由于東中西部之間的經濟發展差距較大，而相應的生活成本和經濟收入有很大的區別。我們經常將中國的各個城市分為一線城市、二線城市、三線城市，在北京、上海、深圳等一線城市經濟較發達，居民生活成本也較高，房租、飲食等日常消費占個人收入的比例較高，而在濟寧、開封、安陽等三線城市，經濟發展速度較慢，居民生活成本也較低。此次新個稅為了與經濟發展水平相適應，提高了免征額，但是這一標準全國統一，并沒有考慮經濟發展的區域差異，也未考慮到各區域間生活成本的不同，不能有效調節收入差距。

（五）扣除標準單一并缺乏彈性

個人所得稅法中各個繳稅門類的扣除標準單一，未考慮納稅人實際負擔，缺乏彈性。比如專項扣除費用采用固定扣除額，子女教育按照每個子女1 000元的標準進行扣除，在非義務階段支出的教育費用比義務教育階段教育階段的費用要高出許多，但個人所得稅法并未考慮該差異，只是統一按1 000元的標準扣除。此外，對于贍養老人，個人所得稅法認為如果家中存在60歲以上的老人需要被贍養，獨生子女可以直接免除2 000元稅費，若是非獨生子女可以自行分攤。但是有些老人身體健康，基本不需要多少開支，有些老人常年臥病在床，或者有重大疾病，會產生大量開支，兩者之間存在較大差異。總之，現行的個人所得稅法專項扣除制度缺乏彈性，很難與納稅人的實際負擔相匹配。

四、結論與對策建議

當前實行的新個稅，其目的就是為了充分體現社會公平和建議，但是其中的問題也不可忽略，稅收的公平性問題依然沒有很好體現。因此，我們需要做出以下改善，使個稅更好地發揮調節收入分配的作用。

（一）建立全面綜合征稅模式

我國目前的混合征稅模式只是簡單地將與勞動相關的所得實行小綜合，隨著稅制改革的進一步深入，可以建立全面綜合征稅模式。具體而言，可以先繳稅后匯算清繳，對每一項所扣除的稅費進行預繳之后再定期進行稅費免除的申報。在申報過程中，申報之前所繳納的費用可以被直接抵扣。

（二）將家庭納入征稅對象范圍

考慮到我國以家庭為消費單位的普遍現狀，僅僅以個人作為征稅對象會導致稅負不公平現象的發生。在征稅時，可以采用個人申報與家庭申報相結合的方式，未組建家庭的成年人，選擇個人申報納稅，對于組建家庭的成年人，可以選擇采用家庭申報。充分保證同樣收入對家庭的稅負是一致的，按照家庭情況承擔不同的稅收額度。這樣可以實現個人所得稅與家庭消費支出有效關聯，充分考慮整個家庭的收入與實際支出，明確綜合稅負能力，提高個人所得稅結構的合理性。

（三）改革完善稅率層級

目前我國個人所得稅采用的是比例稅率和累進稅率，為實現稅收公平，我們在稅率優化上需要做如下努力，減少稅率層級、擴大稅率級距，降低邊際效率。在邊際稅率越高、稅率層級越多的情況下，稅收負擔過重會導致經濟發展受到影響，也會縮減個人所得稅的稅基，對于稅收公平而言是不利的。所以為了讓低收入者和中等收入者稅收負擔得以減輕，要增加中低檔的稅率級距，讓高收入人群繳納更多的稅收。

（四）建立彈性征收制度

我國幅員遼闊，各個區域的經濟發展并不一致，城鄉家庭支出差異相對較大，但是個人所得稅的薪酬標準卻是全國一致的，會影響征收公平性。因此建立彈性征收制度，充分考慮家庭、區域差異，對完善個人所得稅政策具有重要意義。具體來說，可以構建差異系數，實現彈性扣除。對于一線城市可以在應納稅額的基礎上乘以一個小于一的系數，減少這些區域的繳稅額，與其較高的生活成本相適應。對于有非義務教育階段孩子的家庭和有身體健康較差需要花費較多老人的家庭，可乘以一個小于一的系數，使得這些家庭可以少繳稅，與其家庭支出相配比，為稅收公平的實現奠定基礎。

（五）完善稅收征管配套建設

在稅收征管工作中，充分發揮大數據和信息技術的作用，加強信息化建設需要搭建起信息共享平臺，由于我國納稅人基數較大，管理較為困難，構建更高效的稅收征管體制。五證合一政策實施以來，為企業帶來了巨大便利，企業信用代碼可以在各部門間通用，對于簡化辦事流程、提高辦事效率具有重要意義。個人所得稅征管體制也可以效仿，為每一個納稅人做好統一標志，在公安機關、工商、海關、金融等不同部門間實現統一，有利于稅務部門通過納稅人識別號檢索跟蹤其經濟活動，對納稅人的各種經濟活動實施監管和及時的跟蹤監測，提高稅務系統的監管效果。

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收稿日期：2020-11-06

作者簡介：張祎（1992-），女，山西臨汾人，碩士，從事財務會計研究。