稅收籌劃在企業中的應用

朱如穎

【摘 要】隨著全球經濟一體化的發展，行業競爭越來越大，利潤越來越薄，企業越來越注重修煉“內功”從企業內部要效益，實現降本增效，因此稅收籌劃成為企業治理層與管理層共同關注的問題。文章著重介紹稅收籌劃相關理論知識及含義，探討在中國稅制下稅收籌劃的有關方法，并以A涂料集團公司作為研究對象，分析稅收籌劃在企業中的具體應用。

【關鍵詞】A涂料集團;稅收;籌劃

【中圖分類號】F275;F812.42【文獻標識碼】A 【文章編號】1674-0688（2021）04-0120-03

1 緒論

我國民營企業面廣量大，對我國整個國民經濟、國家稅收、社會穩定的發展做出很大的貢獻，但是民營企業普遍面臨稅負重的問題，稅收支出成為其一項較大的、具有強制性的成本支出。于是，有些民營企業在利益的驅動下，通過偷稅、騙稅、逃稅等違法手段降低稅負，達到少繳納稅款的目的。隨著近年來國家加快稅收信息化的建設及稅法的不斷完善，企業的稅收違法風險大大提高，因此研究稅務籌劃在民營企業中的應用是十分必要的。本文在熟悉掌握最新稅收法律、法規的基礎上，采用理論與案例相結合的方法，通過對A涂料集團公司（簡稱A公司）目前的經營狀況進行深入調研，運用稅法、會計法等專業知識，以A公司稅收籌劃方案為案例，并對該案例的風險及規避措施進行綜合分析，使籌劃方案具備合法性、合理性、可執行性，使企業效益最大化、稅收風險最小化。

2 稅收籌劃的概述

2.1 稅收籌劃的定義

荷蘭國際文獻局編寫的《國際稅收辭匯》中指出：“稅收籌劃是指納稅人通過經營活動或個人事務活動的安排，實現繳納最低的稅收”;國家稅務總局注冊會計師管理中心編寫的《稅收代理實務》中指出：“稅務籌劃是在遵守稅收法律、法規的前提下，當存在兩個或兩個以上的納稅方案時，為實現最小合理納稅而進行設計和運籌。”[3]本文所指的稅收籌劃是在法律許可的范圍內合理降低納稅人稅負的經濟行為，其實質就是企業充分利用稅法規定的優惠政策，采用合理的避稅方法，降低企業的納稅風險，用最小的納稅成本，實現最大的經濟利益。

2.2 稅收籌劃的原則

2.2.1 合法性原則

稅收籌劃要符合現有的法律規范，進行稅收籌劃就要時時注意稅法的變化，要注意“時效”問題，否則“合理”就完全有可能演變成“違法”，避稅也就可能演變成偷稅。

2.2.2 合理性原則

合理性主要表現在構建事實要合情合理，更要根據企業實際情況，設計的方案一定要因時因地而宜，不能一概照搬照套。

2.2.3 事前籌劃原則

稅收籌劃應當在經濟業務發生之前，應當準確了解業務過程和業務環節，該業務涉及我國現行的哪些稅種，有哪些稅收優惠，掌握以上情況后，納稅人便可以利用稅收優惠政策達到節稅目的。

2.2.4 成本效益原則

任何一項籌劃方案都有其兩面性，隨著某一項籌劃方案的實施，納稅人在取得部分稅收利益的同時，必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用，以及因選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應機會收益。

2.2.5 風險防范原則

稅收籌劃經常在稅收法律法規規定性的邊緣上進行操作，這就意味著其蘊含著很大的操作風險。如果無視這些風險，盲目地進行稅收籌劃，其結果可能事與愿違[4]。

3 稅收籌劃的案例分析

本文案例背景：A公司下轄3家子公司，分別為B子公司、C子公司、D子公司。A公司是建筑涂料行業的名優品牌，它研發的產品保溫一體板擁有多項國家專利技術，屬于國家鼓勵的環保產品，毛利率較高，整體稅負在行業內屬于較高水平，希望通過稅收籌劃，實現合法、合理、合規的避稅，降低企業的整體稅負。

（1）案例1：A公司于2018年并購河北某實業有限公司（簡稱Z公司），Z公司主要資產是土地使用權，并購項目評估金額為5 000萬元，賬面價值為3 500萬元，無負債項目，該如何進行稅收籌劃能使A公司的稅負最低呢？

根據相關法律規定，企業并購一般采用支付對價直接轉讓方式與股權收購轉讓方式。采用支付對價直接轉讓方式支付現金5 000萬元收購Z公司土地使用權，銷售方Z公司涉稅如下：增值稅=（5 000-3 500）×5%=750（萬元），附加稅=75×12%=90（萬元），土地增值稅=（5 000-3 500）×30%=4 500（萬元），印花稅=5 000×0.5‰=2.5（萬元），企業所得稅=（5 000-3 500-75-450-2.5-150-9）×25%=203.375（萬元）。A公司應納契稅=5 000×3%=150（萬元），印花稅=5 000×0.5‰=2.5（萬元），應納稅費合計=75+9+450+2.5+150+203.375+2.5=892.375（萬元）。

以股權收購轉讓方式，銷售方Z公司涉稅如下：Z公司以其主要資產入股B公司，占B公司70%的股權，然后以股權轉讓方式把其占B公司的股權轉讓給A公司，最終形成A公司并購Z公司主要資產的目的。根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》，在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓行為，屬于不征收增值稅的情形。根據《財政部、國家稅務總局關于企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅〔2015〕5號）規定，單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權屬轉移、變更到被投資的企業，暫不征土地增值稅[2]。印花稅=5 000×0.5‰=2.5（萬元），企業所得稅=（5 000-3 500-2.5）×25%=374.375（萬元）。B公司納稅如下：契稅=5 000 ×3%=150（萬元）。印花稅=5 000×0.5‰=2.5（萬元）。對B公司而言，由于未發生收益，不需要繳納企業所得稅。合計應納稅費=2.5+374.375+150+2.5=529.375（萬元），從以上兩個方案可知，以投資入股方式并購節稅效果明顯，可少納稅=892.375-529.375=3 630（萬元）。最后股權轉讓階段根據賬面價值轉讓，因為未發生溢價，不需要繳納個人所得稅，當然股權轉讓以賬面價值轉讓要得到稅務征管機關的認可。

（2）案例2：A公司是母公司，B公司、C公司和D公司均為其全資子公司。2018年1月1日，B公司將自有資金借給C公司，金額為1 000萬元，年利率為0，借款期限3年。2019年2月1日，D公司自銀行借入長期貸款5 000萬元，年利率為5%，期限1年，按年支付利息，其中2 000萬元轉借給A公司，年利率為0，期限為1年。

由于民營企業集團各公司之間的控股股東普遍具有關聯關系，因此向關聯方借款或關聯方之間的資金調度的情況屢見不鮮，其中無償借款的現象越來越普遍。那么，集團內資金無償借貸，在涉稅處理上應該注意哪些問題？根據《財政部、國家稅務總局關于明確養老機構免征增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號，簡稱20號文件）規定，稅收優惠的適用范圍是企業集團內單位（含企業集團）之間的資金無償借貸行為，即非企業集團不能享受免稅優惠。欲判斷B公司能否適用新政策，需要滿足以下條件：第一，需要判斷A集團是否符合企業集團的規定。2018年8月31日前經企業集團核準登記，持有《企業集團登記證》的企業集團。2018年9月1日后，將企業集團名稱及集團成員信息通過國家企業信用信息公示系統向社會公示的集團母公司。第二，判斷A集團關聯公司之間的借貸行為是否符合新規。B公司和C公司同為A集團的成員單位，且1 000萬元借款年利率為0，D公司和A公司屬于母子公司且2 000萬元借款年利率為0，符合集團內無償借貸定義，并且20號文件僅對資金流向進行了限定，但沒有對資金來源做出限制性規定，既可以是自有資金，也可以是外部資金。因此，從以上分析判斷可知A公司關聯方之間的無償借款符合免繳增值稅的條件，向主管稅務機關備案后，可以享受增值稅免稅優惠。

（3）案例3：A公司一年銷售額在5億元左右，毛利率達30%，凈利率為10%左右，研發費用為1 500萬元左右，經營費用中用于市場開拓公關與客情維護方面費用較高且對方多為個人，無法提供正規發票，其增值稅與企業所得稅稅負較高。

對于經營費用問題，可以由經辦人提供發票報銷，但是沖賬存在買賣發票等虛開發票相關行為，涉及稅收違法行為，該辦法是以前大部分企業采用的處理方式，但在目前國家稅務趨嚴的大背景下，已不適用。那么，還有更好的方法進行稅收籌劃嗎？根據某市出臺的《關于研究引進企業入戶開發區項目有關事項》的規定，落戶的企業結算年度納稅100萬元以下的，按其繳納入庫稅收構成地方一般公共預算收入部分的60%給予返還，100萬～500萬元的返還70%，500萬元以上的返還80%。具體操作如下：A公司在該市開發區設立一家貿易型個人獨資企業X，作為A公司的銷售平臺，與客戶的銷售業務由X公司承接，A公司以接近成本價賣給X公司，X公司以市場價賣給客戶。如此，實現將利潤留存在X公司內，由X公司納稅，A公司一年銷售額為5億元，毛利率為30%，不考慮其他進項抵扣的情況下，應交增值稅=50 000×30%×13%=1 9500（萬元），應交企業所得稅=5 000×25%=1 2500（萬元），而通過設立X公司可稅收返還=（1 950+1 250）×80%=2 5600（萬元），A公司的整體稅負下降了80%，A公司節稅效果顯著。

A公司的產品具有保溫、隔熱、降耗、節能等環保特性，可申請認定為國家級高新技術企業，根據科技部、財政部、國家稅務總局2008年4月聯合頒布的《高新技術企業認定管理辦法》的規定，經認定的高新技術企業享受減至15%的稅率征收企業所得稅稅收優惠政策。此外，企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照企業研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。取得高新技術企業資格后，應交企業所得稅=（5 000-1 500×50%）×15%=637.500（萬元），節稅=1 250-637.5=612.50（萬元），還可享受國家高新技術補貼、科技成果轉換、研發費用補貼等各級政府補貼約100萬元。因此，充分利用國家出臺的支持高新技術企業普惠性稅收減免政策是稅收籌劃的重要方式。

4 稅收籌劃的建議

從上述A集團的稅收籌劃案例分析，我們提出以下建議。

4.1 利用稅收優惠政策，重組組織機構，降低企業整體稅負

企業在選擇組織形式時，要充分考慮企業長遠的目標與發展，要在認真學習和研究有關稅收法律法規的基礎上，了解和掌握與本企業相關的所有的稅收法律法規。例如，《關于實施小微企業普惠性稅收減免政策》《高新技術企業優惠政策》《各地方政府招稅收返還優惠政策》等。當然，企業對組織機構采取重組、設立、分設等方式時，要考慮企業組織機構設立、變更等成本，要關注稅收政策的時效性及把控風險要點，在全面分析企業經營狀況、所處行業情況等基礎上，研究和掌握其所涉及的不同稅種、同一稅種不同條款的法律法規規定及適用的前提條件等。要本著“利潤最大化”的原則，對不同方案其他方面的得失進行綜合分析與考慮，防止顧此失彼，從中選擇出整體最優方案并付諸實施[5]。

4.2 遵循獨立交易原則，規避關聯交易稅收風險

新政策對關聯方的資金占用，只對增值稅進行了相關規定，而在企業所得稅處理上，關聯方之間的無償借貸行為可能涉及納稅調整。在不符合獨立交易原則的情況下，予以納稅調整是常態。因此，在企業所得稅處理上，企業集團內單位之間的無償借貸行為應遵循獨立交易原則，以規避稅務風險。根據現行規定，并非所有關聯方之間的借貸行為都能享受稅收優惠，只有符合企業集團定義的集團母公司及成員單位，才能進行備案、享受免稅優惠。同時，建議加強企業內控建設，根據集團內外、是否有償等信息對貸款合同進行區分，對符合優惠條件的借貸行為進行單獨核算。

集團內的關聯交易采用轉讓定價的方式實現，從而使利潤從高稅地區轉移到低稅地區，實現企業整體稅負的降低。企業應當從集團層面整體進行考慮和判定，并及時將相關信息告知成員單位，保證稅務處理的一致性。各企業之間的資金流、合同流、發票流、服務流應當一致，相關交易憑據要準備齊全完整，避免被認定為虛開發票的風險。

4.3 稅收籌劃應當以完整、規范、真實的會計核算為基礎

科學合理的稅收籌劃能使企業從中獲益，稅收籌劃的執行是關鍵，其中重點關注日常會計核算工作，應把握以下幾點。

（1）利用稅法規定的企業所得稅繳稅方式不同，可獲得延緩納稅的稅收效益。企業所得稅征收管理采用按年計征，分月或分季預繳，年終匯算清繳，多退少補，企業平常申報企業所得稅時，應該控制成本或用減免稅額不預繳所得稅，使稅款留到企業匯算清繳期間進行清算，爭取資金的使用價值，稅務機關一般不關注企業所得稅季度的納稅情況，而且如果年度清算時是虧損，季度有預繳所得稅的，向稅務機關申請退稅手續也比較麻煩。對臨近年終所發生的銷售收入確認時點，若將12月收入調整到1月就是把收入確認時點延至次年，可獲得延緩納稅的稅收效益，當然收入的確認應當符合會計法與稅法對收入的確認時點的規定[1]。

（2）合理增加準予稅前扣除項目及其標準。對工資、薪金支出，稅法規定企業實際發生的合理的工資、薪金支出及為員工繳納的社保費即“五險一金”準予據實扣除。企業在實務中應注意入賬工資表中的姓名、金額與人數應與繳納的社保費、住房公積金及申報的個人所得稅必須保持數據一致。對企業安置殘疾人員的可享受加計扣除的稅收優惠，除了支付給殘疾員工工資據實扣除外，還按照支付給殘疾員工工資的100%加計扣除。對業務招待費、廣告費、業務宣傳費，稅法規定企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。企業應在稅法允許的范圍內，盡可能地列支當期費用，應將這些費用列足用夠，可使企業合理減少利潤，那么怎樣才能夠充分使用業務招待費的限額又可以最大限度地減少納稅調整事項呢？舉例：設A公司今年銷售收入為a，業務招待費為b，則允許稅前扣除的業務招待費滿足公式b×60%≤a×5‰，只有在b×60%=a×5‰的情況下，即b=a×8.3‰，企業發生的業務招待費等于銷售（營業）收入的8.3‰才能充分扣除，企業可根據以上的公式制訂全年業務招待費預算。企業發生的廣告費和業務宣傳費不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除，超過部分準予結轉以后年度扣除。員工報銷的費用例如差旅費，必須是本企業的員工，其依據就是已入賬工資明細表中的人員且應當已申報個人所得稅，根據稅法規定不是本公司員工發生的費用不允許稅前扣除，如確是本企業實際發生的費用，在入賬時也要用其他不記名的發票，最好是稅法沒有條款規定限額扣除的發票比如汽車票、的士票等替代，同理企業發生的其他費用也按此辦理。費用報銷的發票金額比較大時最好能保留費用清單明細，附在報銷憑證后面，以便審核其真實性與一致性。本年度發生的費用要及時報銷確認費用特別是12月份，如跨年度報銷就會減少費用，增加應納稅所得額，增加企業稅負。

（3）稅法規定納稅人發生年度虧損，可以用下一納稅年度的所得彌補;下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，延續彌補期最長不得超過5年，但是2018年后具備高新技術資格的企業，無論2013—2017年是否具備資格，其2013—2017年發生的尚未彌補完的虧損，均準予結轉以后年度彌補，最長結轉年限為10年。A公司取得高新技術企業資格后，就可以利用高稅率年份的盈利余額彌補低稅率年份的虧損實現節稅[8]。

5 結語

本文通過對A公司案例的研究得出，稅收籌劃應當跳出傳統思維模式，從創新商業模式、地域稅收政策、利潤轉移等多維度考慮問題;應當充分了解國家的有關政策，充分利用現有優惠政策，結合自身情況進行稅務籌劃，并對其風險進行評估和解決。稅務籌劃是一項系統的工作，需要各部門、各流程的緊密配合，使籌劃方案的制訂和執行過程落實到位，要從始至終都緊密圍繞企業的經營活動展開，最終體現在經營利潤中，提高企業的綜合競爭力，促進企業健康發展。

參 考 文 獻

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[3]全國稅務師考試教材編寫組.注冊稅務師涉稅服務實務[M].北京：中國稅務出版社，2019.

[4]上海國家會計學院.稅收政策與稅收籌劃[M].北京：經濟科學出版社，2011.

[5]蔡昌.營改增新政解讀與稅務處理[M].北京：電子工業出版社，2016.

[6]胡慧雯.基于高新技術企業視角的企業所得稅稅收籌劃[J].當代經濟，2018（7）：108-109.

[7]王會波.論增值稅鏈條在集團公司的中斷與優化[J].會計之友，2018（15）：14-17.

[8]姚林香.稅收籌劃教程[M].第2版.上海：復旦大學出版社，2016.