審計全覆蓋背景下政府購買審計服務風險控制研究

鄧楚瑤

自2014年國務院提出“審計全覆蓋”概念后，政府審計的內涵和外延在不斷擴大，而我國現有的審計資源有限難以滿足“審計全覆蓋”的需求，2014年底，財政部正式將“會計、審計咨詢類服務”納入政府采購服務指導性目錄，隨后審計署及各省市政府都積極引導社會中介機構參與政府審計項目。但在政府購買審計服務過程中，因為咨詢市場的產能過剩、信息披露制度不健全、缺乏完善的監管機制等原因，容易造成“逆向選擇”、審計質量不高、信息不對稱等風險。本文從建立第三方機構遴選機制、完善質量追責機制、健全績效評價體系、提高信息披露透明度提出建議，加強政府購買審計服務的風險控制。

一、引言

2014年國務院首次提出“審計全覆蓋”的概念，2015年國中辦頒布《審計全覆蓋的實施意見》，延伸政府審計的內涵、范圍、深度、廣度，而我國現有的政府審計資源有限，難以滿足審計全覆蓋的需求。2014年10月國務院出臺了《關于加強審計工作意見》，明確指出為實現“審計全覆蓋”可以探索向社會購買審計服務。2014 年底，財政部頒布了《國務院辦公廳關于政府向社會力量購買服務的指導意見》，正式將會計審計、績效評價、咨詢等有關服務事項納入政府購買服務指導性目錄。2018 年，財政部發布了《關于推進政府購買服務第三方績效評價工作的指導意見》，進一步完善了政府采購服務的管理制度。2020年初，財政部出臺了新的《政府購買服務管理辦法》，對政府采購服務的內涵、主體、原則做出了更清晰的界定，將政府采購與全面預算績效管理相結合，提出建立健全全過程績效管理機制，為推動政府購買審計服務提供政策性指引。

二、政府購買審計服務現狀分析

隨著“審計全覆蓋”的推進以及相關政府購買服務法律的規范化，近幾年，政府購買審計服務數量連年攀升。筆者從中國政府采購網查詢政府購買審計服務公告，統計2015-2019年數據如下表：

審計署將“聘請專家或委托機構協助開展會計及審計相關工作、績效評價、審計工作相關咨詢服務、審計信息系統的運行與維護”納入政府采購指導性目錄。各地州市行政事業單位，近些年也積極引導社會中介機構參與到單位的績效評價、內部控制制度設計、固定資產清查、預決算報表審計等項目。

三、政府購買審計服務風險分析

（一）存在“逆向選擇”風險

由于購買審計服務交易的是一種特殊的產品，即會計信息，受商品的特性、市場監管的缺失及中介機構發展的產能過剩，可能導致政府在購買審計服務時存在“逆向選擇”。根據中注協數據顯示，截止至2018年12月，全國共有會計師事務所9005所，執業會員數106798，100強所中具有證券資格會計師事務所僅40家。[ 數據來自中國CPA官網]大型會計師事務所業務大多集中在央企、國企、上市公司的年報審計和內部控制審計，較少參與政府審計項目。而中小型會計師事務所數量急劇增加且專業勝任能力不足，難以承接上市公司及大型集團公司的審計業務，在審計咨詢的中低端市場競爭激烈。而政府購買審計服務時因為資金有限，而中小型會計師事務更愿意以較低的價格承接業務，因此中標率較高。從湖南省政府采購網2019年數據分析，全年政府購買審計服務成交公告39項，其中具有證券資格會計師事務的中標率僅為20.51%[ 數據來自湖南省政府采購網]，剩余業務大多被當地的中小型會計事務所和咨詢公司瓜分。

（二）存在審計質量風險

政府采購審計服務業務大多為財政收支審計、績效評價、工程項目審計、領導干部經濟責任審計等，側重于政府審計，與CPA擅長的財務報表審計、內部控制審計有一定的差異，CPA對這類項目顯得經驗不足，可能會影響審計效果。其次，政府審計帶有一定的強制執行力，在審計過程中如發現被審計單位或責任人存在違規違法行為可給予一定的行政處罰;而社會中介機構無處罰權和強制執行權，且審計業務會隨審計產品的提供而終結委托代理關系，難以滿足“審計全覆蓋”下延伸審計深度的要求。再次，政府購買審計服務時并未設立相應的追責機制，容易造成中介機構敷衍完成審計任務。

（三）存在監督管理風險

我國現行的政府審計準則和CPA審計準則中均未對中介機構參與政府審計服務做出明確的規定，購買主體對承接客體的執業行為缺乏監管依據。不同于CPA承接上市企業審計業務必須接受中注協的質量檢查和證監會的監管，政府購買審計服務對承接客體沒有強制的質量監督，后續也無相應的懲罰措施。而且我國對政府購買服務的績效評價處于初步的探索階段，評價指標體系不夠完善，目前財政部也只選取部分省市優先對資金使用量大、社會關注度高、與民眾生活關系密切的公共服務項目開展試點，并未明確要求對審計服務進行績效評價。因此，政府購買審計服務的監管風險較高。

（四）存在信息不對稱風險

現有的政府采購服務僅需在中國政府采購網公布購買服務的招投標公告，對承接客體的資質、執業情況、審計結論、績效評價等信息均未公開披露。正因為政府購買審計服務不像CPA承接上市公司審計業務必須按證監會的要求進行嚴格的信息披露，監管部門和社會公眾對政府購買的審計服務和服務的產品知之甚少。因此，在購買過程中容易滋生“權力尋租”、“暗箱操作”、“輸送利益”等違法行為，有悖政府采購的公平性、公正性，也無法保證財政資金的使用效果和審計服務的質量。

四、政府購買審計服務風險控制

（一）建立第三方機構遴選制度

政府采購平臺可建立對第三方中介機構遴選機制。各地州市政府部門可先對本地有資質、服務水平高、有意參與政府服務的中介機構進行初步篩選;再報由上一級機構進行第二輪的復審;將入選的中介機構納入數據庫，待購買審計服務時可從庫中遴選中介機構參與政府采購招投標項目。此外，政府購買審計服務時，大多以“一口價”的形式承包給中介機構且價格往往還會受到部門經費預算的影響，與CPA按計件收費或計時收費的標準背離，大型會計師事務所往往不愿意過多參與。政府部門在購買審計服務時可增加資金預算，吸引大型會計師事務所參與政府審計項目，激勵CPA在審計過程中投入更多精力。

（二）完善質量追責機制

財政部門和購買主體應建立和明確追責機制以提高審計工作質量。首先，財政部門可進一步完善審計準則的修訂，明確第三方機構提供審計服務的執業準則和操作指南。其次，購買主體應加強對第三方機構的監管，而不是當“甩手掌柜”，定期開展對第三方執業情況的檢查，以追蹤審計業務的完成情況。再次，歸口管理部門可根據購買方、主管部門、社會公眾等提供的信息，對社會中介機構進行清查，對價高質次、未按要求完成工作、被舉報投訴的服務機構列入失信行為記錄清單，取消其再次參與政府服務項目招投標資格。

（三）健全績效評價體系

財政部門和購買主體應健全完善績效評價體系，推動政府購買服務的公平、公正。首先，購買方引入第三方評級機構參與績效評價，如專家學者、專業評級機構、職業協會等參與評價，以其專業性和獨立性提高評價結果的客觀性。其次，建立多元化的績效評價指標，量化指標評分標準，可將資金的使用效率、購買方和社會公眾的滿意度作為重要評價指標。最后，實施績效評價的全過程監控，從事前的績效預算評價資金的撥付和使用效率，事中的合同履約評價承接客體是否履責到位，到事后的服務質量評價及整改建議，對整個購買服務項目進行全方位的監管。

（四）提高信息披露透明度

財政部門和購買主體應加強對信息的披露，提高信息披露的透明度，除了披露招投標公告外，可將項目執行過程及完成情況的信息向社會公眾進行披露，接受社會公眾監管。其次，應充分的記錄項目的績效評價標準、評價過程、評價機構等信息，及時公布績效評價的結果。此外，加強對第三方機構的信息評級，將第三方機構的信息評級信息納入信息共享平臺，及時向社會公眾披露失信機構清單，并對失信機構依法限制其參與政府采購服務工作，對接到的投訴、舉報、后續整改處罰等信息進行披露，嚴查暗箱操作、權利尋租、利益輸送等違規違法行為，提升政府監管的震懾力和監管效果。

（作者單位：湖南人文科技學院）

基金課題：“審計全覆蓋背景下政府審計與內部審計、社會審計的聯動機制研究”（湖南省教育廳一般科研課題 19C0980）。