法院裁定的抵債房地產過戶應否繳納印花稅？

高寶科

A金融資產管理公司是一家專門從事不良貸款經營管理的金融企業，在經營中，為維護公司金融債權權益，往往通過訴訟清收方式清收不良貸款。本案中，A金融資產管理公司提起借款合同訴訟，要求債務人XX公司償還逾期的貸款本金及利息。因債務人XX公司無資金償還所欠貸款本金及利息，法院對債務人為該筆貸款提供的抵押房地產依法進行了拍賣和變賣，都以流拍終了，最終法院裁定以債務人XX公司對該筆貸款提供的抵押房地產抵償其對A金融資產管理公司的債務。此后，法院下發協助執行通知書，A金融資產管理公司在抵債房地產所在地不動產登記部門，辦理了該項抵債房地產的產權轉移登記手續（以下簡稱:“過戶”）。在辦理抵債房地產過戶手續的過程中，A金融資產管理公司按照該項抵債房地產所在地稅務部門的要求，繳納了規定比例的契稅和印花稅。其中，印花稅按照法院裁定金額（換算為不含增值稅后的金額）以“產權轉移書據”稅目0.5‰的稅率繳納。我們的疑問是，針對法院裁定抵債的房地產產權過戶，新的產權所有人（在本案中，即A金融資產管理公司）應否就該項法院裁定抵債房地產產權過戶繳納印花稅？

一、主要的觀點

針對上述法院裁定抵債的房地產過戶登記應否繳納印花稅問題，主要有兩種不同的觀點和做法。第一種觀點認為，法院的房地產抵債裁定也是產權轉移書據之一，理應依法繳納印花稅。目前在實務中，法院抵債的房地產過戶繳納印花稅，也是稅務部門的通行做法。如新的產權人未能繳納該環節的印花稅，其將無法辦理后續的不動產登記手續。也就是說，實務中，但凡發生房地產產權過戶，除法定減免的情形外，都必須以“產權轉移書據”稅目、按照0.5‰的比例申報繳納印花稅，不論該項房地產過戶是基于買賣雙方達成的商品房買賣合同，還是法院的抵債裁定，或是其他情形的產權轉移及變更。第二種觀點認為，對于法院裁定抵債的房地產過戶登記不應當繳納印花稅。理由是，根據現行《印花稅暫行條例施行細則》的規定，以“產權轉移書據”稅目繳納印花稅的前提是，單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。這里的書據是前后產權人之間的合意行為所致的結果。而法院裁定抵押房地產抵債，不以訴訟中債權人和抵押人的合意為前提或要件，是法院單方面依據案件事實和法律的規定進行司法裁判的結果，兩者性質完全不同，不屬于印花稅納稅范圍。

稅收是對公民財產的侵奪，是對公民財產權利和經濟自由權利的限制，要求稅收的征收應當嚴格的依稅法的規定進行。具體到實體的層面，要求當且僅當稅收構成要件滿足時，稅務機關才現實的嚴格依照稅收構成要件所確定的范圍行使債權。結合上述分析，根據印花稅暫行條例及其施行細則的規定，法院以物抵債裁定未被明確列入“產權轉移書據”的范圍。因此，法院以物抵債裁定也不應作為“產權轉移書據”稅目繳納印花稅。

二、爭議分析

1.抵債房地產的前后產權人均不是“產權轉移書據”的“立據人”。《印花稅暫行條例》第二條規定，“下列憑證為應納稅憑證：……2.產權轉移書據；……”，且在附件中規定稅目為“產權轉移書據”，范圍為“包括財產所有權和版權、商標專用權、專利權、專有技術使用權等轉移書據”，所適用稅率為“按所載金額萬分之五貼花”，納稅義務人為“立據人”。同時，《印花稅暫行條例施行細則》第五條對“產權轉移書據”進行了解釋，即“條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。”從以上基本規定可以看出，“產權轉移書據”的印花稅納稅人應為“產權轉移書據”的“立據人”，而如前所述，在法院裁定抵債的情形下，法院抵債裁定不是債權人和抵押人雙方合意達成的結果，而是法院單方面依據案件事實和法律的規定進行司法裁判的結果。因此，原產權所有人抵押人XX公司，和抵債房地產的新產權人A金融資產管理公司，雙方并未合意達成法院抵債裁定，也就是說抵債房產的前后產權所有人均不是法院抵債裁定的“立據人”，進而也就不應當是抵債房地產的印花稅“納稅義務人”。

2.法院抵債裁定不是對債權人和抵押人的強制締約。也有觀點認為，法院抵債裁定是在法院的主持下，對債權人和抵押人產權轉移的強制締約。筆者認為，這種觀點不符合印花稅“立據人”的規定。《印花稅暫行條例施行細則》第五條規定，“條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。”也就是說，印花稅的“立據人”應當是實施了買賣、繼承、贈與、交換、分割等行為的單位或個人，在這些行為中行為人都有積極、主動管理其行為并達成產權轉移結果的意向。而在法院以物抵債裁定的情形中，債權人和抵押人能夠依法主張其合法權利，但是無法積極主動推動抵債裁定的達成，而是在法院的主導下依法達成的司法裁定結果，特別是對于抵押人一方，不論其主觀上愿意與否，都不會影響法院依據案件事實和法律規定依法作出以物抵債的裁定。并且，法院裁定是法院依法作出的裁判行為，不是對抵押合同雙方的強制締約認定，如債權人和抵押人確有意向達成雙方的合意抵債行為，也就不需要借助于法院的公權力來實現，他們完全可以在借款合同到期后，協商達成抵債協議，免除了后續的訴累之苦。

3.不宜對產權轉移書據的適用范圍做擴大解釋。《印花稅暫行條例施行細則》第五條規定，“條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。”在這里，“產權轉移書據是在產權的買賣、交換、繼承、贈與、分割等產權主體變更過程中，由產權出讓人與受讓人之間所訂立的民事法律文書”，“是指單位和個人的產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據”，而法院以物抵債裁定是司法行為，是國家行為。因此，不宜做擴大解釋，把法院以物抵債裁定納入“產權轉移書據”范疇。這主要是考慮，根據稅收法定原則，“沒有法律依據國家就不能課賦和征稅，國民也不得被要求繳納稅款，這一直是稅收法定主義的核心。”

4.印花稅征稅范圍采取正列舉的方式，不在列舉范圍內的行為或事項不應作為納稅事項處理。稅收是對公民財產的侵奪，是對公民財產權利和經濟自由權利的限制，要求稅收的征收應當嚴格的依稅法的規定進行。具體到實體的層面，要求當且僅當稅收構成要件滿足時，稅務機關才現實的嚴格依照稅收構成要件所確定的范圍行使債權。結合上述分析，根據印花稅暫行條例及其施行細則的規定，法院以物抵債裁定未被明確列入“產權轉移書據”的范圍。因此，法院以物抵債裁定也不應作為“產權轉移書據”稅目繳納印花稅。

三、結論和建議

綜合以上，筆者認為，法院的房地產抵債裁定不應認定為“產權轉移書據”，也不應認定法院的房地產抵債裁定是法院對抵押合同抵押權人和抵押人的強制締約，不應將法院的房地產抵債裁定納入“產權轉移書據”稅目繳納印花稅。

鑒于法院以房地產抵債是企業，特別是金融企業維護自身合法權益的重要手段，且在日常經營中多有發生，而法院的房地產抵債裁定本不屬于印花稅法規定的“產權轉移書據”。《印花稅暫行條例施行細則》第二十四條明確規定，“凡多貼印花稅票者，不得申請退稅或者抵用。”為此，為規范基層稅務部門的印花稅征稅行為，減少企業的不必要印花稅稅費支出，建議稅務主管部門下發稅收指導性意見，明確法院的房地產抵債裁定不應認定為“產權轉移書據”，不應征收“產權轉移書據”稅目的印花稅。