國際會計準則下礦山建設的資本化探討

馬彩紅

（甘肅能源化工職業學院，甘肅 蘭州 730207）

國際范圍內的礦山建設作為礦山產業與行業全球化發展的重要步驟之一，面臨著礦山建設與發展資本化的問題，本文也將對當今世界范圍內的礦山建設與發展模式展開深入研究，探討全球范圍內的礦山建設與發展資本化問題的解決方案，系統地研究礦山建設與發展資本化的相關過程。

1 資本化相關基本內容的概述

在國際采礦與礦山建設行業中所指的符合資本化條件的生產與建設資產主要包括礦山建設固定資產、礦產資源存貨、建造合同簽約成本以及無形資產等部分。然而對于礦山建設與發展的過程而言，一般可能會涉及到如下三類資產，首先第一種資產是礦山建設固定資產，其次第二種資產是礦山建設無形資產，最后第三種資產就是礦業建設資產。在這其中，礦山建設固定資產與礦山建設無形資產的資本化過程一般比較簡單，資本化處理過程也與其他行業或者是其他企業的資本化處理過程相似，然而礦業發展或者是礦山建設資本作為采礦業所特有的資產分類種類，在世界范圍內尚且沒有形成完整的、系統的、規范的資產分類標準[1]。從礦業資產的分類情況與相關資產分類標準等方面來看，礦業資產或者是礦山建設資產作為采礦業的一種特殊的資產類型，反映的是相關企業為了從自然界獲取自然資源與能源資源所進行的一種自然改造活動或者是自然利用活動所產生的一些資本建設方面的費用。然而這些資本建設方面的費用完全有必要計入一個全新的、系統化的資產分類體系之中。

采礦業企業的資本化過程主要存在如下的一些疑難問題首先是采礦業企業對未來礦山建設與發展過程中所產生的一系列直接或者是間接費用方面的問題，其次是一小部分企業難以明確礦山建設資本化的過程是非會產生其他的種類、其他形式的資本化費用。然而在《國際會計準則》中對相關直接或者是間接費用與礦山建設資本化的定義做了如下解釋：礦山建設過程中的一些不動產或者是礦山建設所需廠場、建設設施、建設工具等方面的成本應該被確認為是礦山建設的成本之一，也應該被確認為是一種礦山建設的資產。

2 礦山建設資本化期間的確定方法分析

對于礦山建設資本化過程中所存在著的主體財務費用而言，在其資本化的過程中，《國際會計準則》也提供了具體且詳細的相關準則與規范：礦山建設資本化開始的日期即為礦山建設主體首次滿足如下所以資本化條件的日期：①礦山建設與發展的過程中發生了相關資產方面的支出；②礦山建設與發展的過程中發生了相關資本的借款費用；③礦山建設與發展的過程中為達到資產的預計耗費與預計收支狀態所必要的活動已經全部或者是部分開始進行。然而《國際會計準則》中對礦山建設借款費用還做了特別說明，在為了使礦山建設資產能夠達到預期可使用狀態之前，所開展的一切資本活動或者是資本化活動，尤其是礦山建設借款活動所產生的費用，無論是專門的借款費用或者是一般的借款費用，都不能被算做是資本化的發展對象[2]。但是這些借款活動往往會與其他的資產資本化活動同時進行或者是交錯進行，其中可能會包含礦山實地建設開始前所產生的借款費用，比如礦山建設設計過程中產生的借款費用，或者是礦山建設集資過程中產生的借款費用等等。

與此同理，如果符合相關資本化條件的資產是由礦山建設第三方或者是其他企業所承建的，那么礦山建設主體在以借款為由支付給對方或者是第三方預付款時，所產生的相關借款費用也會存在著一些無法規避的問題。《國際會計準則》中的第二十三則，所言的符合資本化條件的礦山建設資產應當是指礦山建設的整體資產。

3 礦產資源勘探和評價支出的資本化處理方法分析

當礦山建設過程中的資本勘探與評價的實際情況與預計情況之間發生了較大出入的時候，應該對礦山建設的勘探與評價資產評估條件進行相應的調整，可以進行減值評估，《國際會計準則》在此處所指的礦山建設過程中的資本勘探與評價的實際情況與預計情況包括但并不會限于[3]。

（1）礦山建設主體在礦山建設的某些特定區域所具有的勘探權限已經到期或者將在不久后到期，并且已經決定到期后不再續期。

（2）在特定區域內礦山建設的進一步勘探和評價所消耗的巨額支出并沒有被列入礦山建設的預算與規劃之中。

（3）礦山建設主體在某些特定區域進行礦產資源勘探與評價的過程中并未發現具有價值或者是為數眾多的礦產資源或者是其他可利用的自然資源，并且此時礦山建設主體已經決定終止此次礦產勘探與評價活動或者是其他自然資源開采活動。

（4）礦山建設過程中，在某些特定開采區域存在繼續開發的可能性或者是礦產資源的勘探與評價依然有值得繼續進行的可能。

（5）礦山建設在某些特定區域的開發可能會繼續進行，即使這些特定區域的礦產資源勘探與評價所耗費的成本難以回收或者是難以繼續產生新的經濟效益。

礦產資源勘探和評價相關資產資本化的認定關鍵在于：在相關企業開采礦產資源的過程中，相關開采技術已經具備了可操作性與資本化價值，此時無論礦山建設主體是否已經具備了資本化條件或者是已經完成了資本化，都應該對礦山建設相關程序開展減值評估的工作，并且需要及時確認礦山建設的減值評估所造成的損失。確認之后的礦山建設剩余價值將作為礦山建設整體資本中的一部分單獨進行處理，屆時將會依據《國際會計準則》第十六則和《國際會計準則》第三十八則的具體規范與準則來進行合理的處理。

4 礦山建設借款費用的相關資產資本化處理方法

《國際會計準則》中有相關規定。也正因如此，在《國際會計準則》第二十三則列舉了礦山建設所產生的相關的借款費用處理辦法與資本化依據。

4.1 礦山建設過程中出現的一般貸款與專項貸款等相關內容分析

當礦山建設主體借入的資金屬于一般資金，并將這一部分一般資金用于獲得符合資本化條件的資本之時，礦山建設主體應當對相關資產的支出與收入進行資本化處理或者是采用資本化的計算方法來進行一般資金的金額計算，并以此來確定礦山建設主體符合資本化條件的這一部分借款費用的具體金額。然而礦山建設主體的當期借款一般資金的費用不應當超過當期發生借款的費用金額總數。

4.2 礦山建設主體的合營與聯營之下的資本化處理方法分析

礦山建設主體的合營與聯營之下的資本化處理方法就會涉及到礦山建設的子企業與母企業之間的資本流動關系。礦山建設子企業層面需要完全控制合營或者是聯營之下從母企業所獲得的全部內部貸款，那么該部分貸款所產生的相關費用在子企業的相關資本報表中都應該被資本化，如果子企業從母企業中獲得了股東增資等權限，那么將沒有資本化所產生的費用[4]。從母企業方面而言，如果母企業通過一些外部貸款向子企業提供相關貸款來獲取礦山建設的資產，那么相關資本報表的處理方法如下所示。

在子企業與母企業可以完全合并的前提下，《國際會計準則》對子企業與母企業的資本化借款費用方案設置了如下規定：子企業在母企業內部所取得的內部貸款所產生的一些借款費用應當從子企業的整體資本當中反映出來。

除此之外，如果母企業并未從銀行等途徑貸款，那么在整個子企業與母企業之間并未產生借款，那么在子企業與母企業的資本合并報表中應當抵消子企業與母企業之間因為借款所產生的一系列費用。此時應當遵從《國際會計準則》第二十三則的相關規定，如果這一部分貸款為一般貸款或者是普通貸款，那么則需要根據資本化的相關計算比率來具體計算礦山建設成本的資本化數額。

4.3 礦山建設借款過程中所產生的相關金融衍生品

在礦山建設的過程中，相關礦山建設企業往往會利用一些礦山建設金融衍生品來減少或者是規避借款的匯率或者是利率風險。就礦山建設借款資金的資本化處理具體方法而言，《國際會計準則》第二十三則并未做明確的說明，但是《國際會計準則》第三十九則明確指出了借款套期必須與借款套期工具與借款套期項目數額有一定的套期關系，并以此來降低礦山建設借款被套期的風險。因此相關企業在進行礦山建設過程中的借款套期活動本身就存在著一些套期關系，相關企業也應該合計套期借款的利息。因此對于礦山建設過程中的某些專項借款的套期可以被作為是借款費用資本化的資金基礎。若礦山建設主體采用一般借款的方式開展礦山建設或者是借款集資，計算礦山建設借款的費用，應當有礦山建設主體來計算。

5 結束語

礦山建設與發展過程中的資本化一直伴隨著采礦業的發展而不斷發生著變化。國際范圍內的礦山建設資本化過程也并非一朝一夕所能完成，也正因如此，礦山建設的資本化發展才更具發展前景與未來發展期望。本文立足于世界礦山建設的現狀與資本化發展程度現狀，具體且細致的分析了礦山建設資本化期間的確定方法以及礦產資源勘探和評價支出的資本化處理方法。希望通過本文的研究可以促進世界采礦業與礦山建設資本化的不斷發展，促進國際范圍內資源開采與資源利用資本化的持續發展。