淺談彈性預算在可持續績效度量中的應用

摘要：當今社會經濟發展迅速，但在經濟發展的同時，人類環境和社會問題卻越來越復雜和棘手，人類的生存和發展受到外部社會境的威脅在加劇，在這樣的背景下，企業的可持續發展理念應運而生。如今，越來越多的企業在經濟活動中強調社會責任和可持續發展，而可持續發展的績效管理已經成為企業可持續發展管理的重要組成部分。各企業和組織在實踐可持續績效管理中，彈性預算起到度量和考核工具的作用。本文將分析并例證如何運用彈性預算準確度量企業可持續績效，試圖幫助企業提升可持續績效管理的效率，有效披露涉及環境及社會責任等信息，以此為企業對外綜合報告提供更有時代意義的總體績效，達到企業的可持續發展和社會環境有益共生的目的。

關鍵詞：彈性預算；可持續發展績效；效率指標性態

一、相關概念定義

1.彈性預算

彈性預算是一種可變預算，該預算方式充分考慮了作業量的變化，應用中一般照固定成本（在一定范圍內不隨產量變化的成本）和變動成本（隨產量變化的成本）分別編制固定和可變預算，不僅便于操作，也在一定程度上保證了預算的合理性，為企業經營管理提供有效的度量和考核。

2.可持續發展

可持續發展是經濟、環境和社會可持續發展的總稱。可持續發展作為一種注重長遠發展的經濟增長方式，要求企業和組織在滿足社會資源約束的基礎上，既能滿足當代人經濟增長的需要，又不妨害后代人滿足自身需求的權利，保證了當前以及未來一定時間內凈社會福利水平持續增加的經濟發展。企業作為市場行為的活動主體和社會的不可或缺的組成單位，其利益和社會的利益相輔相成，企業的經營方式和狀態會影響社會的各個層面，而社會外部環境反過來也會影響企業的生存與發展。所以，企業能否實現自身的可持續發展，是社會能否在經濟、環境與社會問題達到平衡的關鍵和基礎。這種關系決定了企業在發展過程中既要實現其經濟目標，又要承擔必要的社會責任。

3.可持續發展績效指標

區別于傳統意義上的財務績效指標，該指標根據彈性預算方法的基本原則，以物理的量化數據而非單純的金額作為考核依據，從而計算出各種可持續性關鍵績效的指數（即改進效率），以此審視本單位可持續性發展的控制或改進效果。例如，企業對倡導的公益項目數量、參與的公益宣傳覆蓋區域數量、溫室氣體排放量、生產事故率等。表1說明了B集團如何應用彈性預算的基本原則形成的一種評估方法，所有數據均為假設。（見表1）

以上方法根據彈性預算方法的基本原則，不僅方便企業管理人員理解和考量， 同時也為企業在施行可持續發展管理中的分析和報告提供了一種可操作的途徑。

二、存在的問題分析

1.單一產品線排放總量未能準確預算

因上述方法并未考慮固定排放部分和可變排放部分，所以不能準確預算排放當量的總量。例如，某加工廠，若固定的溫室氣體排放當量為1 400單位，即無論生產工藝或控制手段如何變化，仍將產生1 400單位的排放當量，那么，在基于可變部分的彈性預算下，效率比將下降至1.86，而彈性預算的排放總量也將下降至24 836單位，從而影響評估結果。

2.跨產品線未有效反映產品結構變化

當產品結構發生變化，如當某一產品線從生產單位排放當量較低的產品轉而生產單位排放當量較高的產品時，則很有可能發生排放總量升高的情況，這樣并不能真實反映績效。例如，T加工廠轉為加工生產一部分W產品，有可能出現即使該生產線產生的單位排放量上升有限，但也造成了排放總量的增加而影響績效。反之，若某一產品線從生產單位排放量較高的產品轉為生產單位排放量較低的產品時，則也很有可能發生排放總量降低的情況。

三、改進建議及應用

1.區分效率指標性態

針對單一生產線未能準確預算排放當量的情況，可考慮將每個運營部門排放當量通過分開考慮固定部分和變動部分進行預算，沿用表1的基礎數據，假設W廠與T廠分別只生產W產品和T產品，如表3所示方法，所有數據均為假設。

表2中，B集團首先測量了基準年度各運營部門的實際排放量。例如，T廠在基準年度年共生產了30 000千升T產品，排放了57 600單位的溫室氣體。因此，得出當年的排放效率為每千升T產品排放1.92單位的溫室氣體。在考核當年，B集團以1.92的效率比計算基于39 900千升實際作業的T產品應在考核年的彈性預算為76 608單位。這表明，如果效率比維持在1.92，則在考核當年產生的排放當量將達到76 608單位。基于這樣的度量方法，B集團將考核當年的實際排放當量59 700單位與彈性預算值比較，發現有18 708單位的“有利差異”，且效率指數達到77.93，即認為排放效率因此提高了22.07%。用同樣方法，整個集團的排放量預計得到150 183單位，考核當年四個運營部門實際排放量總計得到128 100單位，得到效率指數達到85.30，即排放效率提高了14.70%。

表2使用了與前面相同的作業變化數據，但B集團考慮到了效率指標的性態，即將排放當量分為固定和可變兩個部分，其中固定部分為：加工廠約為14%，運輸部門及辦公室約10%，并合理估計在考核期內保持不變（即無論生產工藝或控制手段如何變化，仍將產生一定數量的排放當量）。因此，將固定部分導致的預算排除在外，重新計算得到了新的效率比。例如：T廠生產T產品的可變部分的效率比從1.92下降至1.79。在基于可變部分計算出的新效率分析指標中，B集團獲得了更加精確的效率值：T廠的效率指數由77.93升高至79.31，即排放效率從22.07%下降至20.69%。而B集團的整體效率指數由85.30升高至86.40，即排放效率從14.70% 降低到13.60%。

以上例證說明，當同一產品線的作業量出現增長，且可持續性績效指標性態在假設為全部隨作業量而變化時，得到的效率指數可能會高于實際效率漲幅；反之，當作業量出現下降，就會即低估實際效率的降幅。

2.基于作業的度量

針對跨生產線未能有效考慮產品結構變化的情況，可考慮基于作業管理方法達到部門預算的精確性和更好的評估效果。沿用表2的數據，假設在產品實際排放效率不變（B集團可基于基準年度制定排放量效率與當量指標）和產能滿足的條件下，W工廠在考核當年減產40%的W產品，轉而由T工廠生產該部分W產品，B集團總產量和其他運營部門數據維持不變。以上例證說明，當W廠減產40%的W產品后，并未因減少了排放總量而導致排放效率的降低，效率指標值反而增加了0.66；當T廠加產了這部分W產品后，變為兩種產品，即W產品和T產品，其中，T產品的排放效率指數并未改變，而在W產品的排放效率即便假設為是原W廠的排放效率的條件下，排放效率指數也高于原W廠的指數；整個B集團的效率指數也上升了0.13。造成以上結果的原因是區分效率指標性態后有1 400單位的固定排放當量致使效率指數的上升。

T工廠的效率指數總計為79.79，若按照原先的方法，以部門總量度量T工廠的可持續發展績效，則會有失偏頗。因為T工廠加產的這部分W產品完全是按照B集團的制定標準排放，造成的結果是由于固定排放量的存在。所以，對T工廠的可持續發展績效考核應按照作業來度量，即將W產品和T產品分開考量。但對于整個B集團的可持續發展績效的考量，則不可避免要接受固定排放存在的事實，為此，B集團可以通過加大研發投入提升生產效率、優化產品結構等方法達到降低排放從而提升可持續發展績效的目的。

四、結語

在本文中，我們對企業可持續績效度量的幾種不同情況進行了分析，其中重點分析了將可持續性效率指標分為可變和固定部分的方法，同時本文還分析了基于作業水平考量某一運營部門的可持續績效。正如本文所述，應用彈性預算和作業管理原則的效率指數法，可以幫助企業更加準確地評估期可持續發展績效，同時，這種便于操作的預算和決策工具有利于公司更好地籌劃和管理可持續性活動的效率提升，更為企業對外報告提供了更準確的總體績效指標。

國際綜合報告委員會提出，超越于普通意義上的財務報告，整合思維需嵌入在主流商業行為中，這將有助于企業實現一種更加連貫和有效的綜合績效報告，這將是一種在外部環境的背景下，對公司的可持續性的戰略、治理、績效和前景進行審閱和評判的報告形式。可以預見，將有越來越多的具有前瞻性和社會責任感的企業會采用可持續發展指標并將這些信息納入綜合報告中。■

參考文獻：

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作者簡介：盧浩然（1984—），男，江蘇南京人，本科，主要從事經濟與管理研究。