我國個人住房房地產(chǎn)稅問題研究

牛新琪（天津財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院）

■引言

隨著人民生活水平的不斷提高，房地產(chǎn)市場迅速崛起。一方面，由于家庭結(jié)構(gòu)逐漸向核心型轉(zhuǎn)化，人民的購房需求不斷增加；另一方面，在過去的十余年中房價上漲過快，投資性房產(chǎn)已經(jīng)成了熱門金融工具。然而，房地產(chǎn)市場也暴露出了諸多問題：一線城市買房難，二三線城市供遠(yuǎn)大于求的地區(qū)不平衡；“炒房”的投機(jī)者越來越多導(dǎo)致真正有需求的人買不起房等等。住房問題是重要的民生問題之一，我國采取了多項調(diào)控政策穩(wěn)定房地產(chǎn)市場，房地產(chǎn)稅改革也成為完善我國稅制建設(shè)的新目標(biāo)。

房地產(chǎn)稅的歷史可以追溯到20世紀(jì)80年代，伴隨著第二步“利改稅”，土地使用稅、房產(chǎn)稅等稅種恢復(fù)了征收。在當(dāng)時計劃經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，對城鎮(zhèn)經(jīng)營性房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅，對城鎮(zhèn)非經(jīng)營性房產(chǎn)和農(nóng)村房產(chǎn)不征稅，這是出于限制個人經(jīng)營行為的考慮。改革開放以來，我國市場經(jīng)濟(jì)體制逐步完善，鼓勵優(yōu)化資源配置，顯然最初的征稅目的已經(jīng)不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。2003年十六屆三中全會提出開征物業(yè)稅的構(gòu)想，2009年國務(wù)院再次提出要深化房地產(chǎn)稅制改革，在個人住房持有環(huán)節(jié)也要征稅。2011年上海、重慶分別進(jìn)行了房產(chǎn)稅試點改革，將特定的非經(jīng)營性房產(chǎn)納入征稅范圍。2013年十八屆三中全會提出要將房產(chǎn)稅改革轉(zhuǎn)化為房地產(chǎn)稅體系建設(shè)，加快房地產(chǎn)稅立法。2018年黨的報告中提出要深化稅收制度改革，健全地方稅體系。2019年兩會發(fā)布的政府工作報告中再次提出穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法，促進(jìn)房地產(chǎn)市場平穩(wěn)健康發(fā)展。由此可見，房地產(chǎn)稅改革既是政府工作的焦點也是未來發(fā)展的趨勢，而改革的短期目標(biāo)就是在個人住房持有環(huán)節(jié)開征房地產(chǎn)稅。

■我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅和滬渝試點方案的比較

我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)相關(guān)稅種按生產(chǎn)經(jīng)營階段可分為開發(fā)、交易、持有環(huán)節(jié)三類，主要包括：房地產(chǎn)開發(fā)和交易環(huán)節(jié)征收的耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅和契稅等；持有環(huán)節(jié)征收房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。其中，依據(jù)1986年頒布的《房產(chǎn)稅暫行條例》，我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅只對市、縣、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的經(jīng)營性房屋征稅，不包括農(nóng)村房產(chǎn)。其中用于自住的個人住房不征稅。房產(chǎn)稅征收標(biāo)準(zhǔn)分為“從價計征”和“從租計征”兩種情況：自建或者購買后自用的房產(chǎn)，采用“從價計征”，以房產(chǎn)余值（房產(chǎn)原值一次減去10%-30%后的余值）作為計稅依據(jù)，年稅率為1.2%；用于出租的房產(chǎn)采用“從租計征”，以房產(chǎn)租金收入為計稅依據(jù)，出租為居住用房的，年稅率為4%，出租為非居住用房的，年稅率為12%。

上海在全境進(jìn)行試點房產(chǎn)稅，征稅對象只包括本市居民新購置的、家庭第二套及以上的住房和非本市居民的新購房。計稅依據(jù)為參照市場價值確定的房地產(chǎn)評估值，按交易價的70%計征。在稅率方面實行差別化稅率，一般住房為0.6%，單位面積價格低于上年新建商品房均價2倍的住房為0.4%。對本市戶籍家庭提供人均60㎡的免稅面積，對屬于人才引進(jìn)或在滬工作生活的非本市戶籍家庭新購首套房免稅。另外，還規(guī)定了稅收收入用于保障性住房建設(shè)工作。

重慶在主城9區(qū)進(jìn)行試點，對獨棟商品房、新購高檔住房和非本市戶籍的無企業(yè)、無工作居民的新購第二套及以上的住房進(jìn)行征稅。初期按交易價格為計稅依據(jù)，成熟后再以評估價值為計稅依據(jù)。采用三檔兩類累進(jìn)稅率，獨棟商品房和高檔住房稅率標(biāo)準(zhǔn)參考成交單價與上兩年9城區(qū)新建商品房成交均價的比值，比值在3倍以下的按0.5%征稅，3-4倍按1%征稅，4倍以上按1.2%征稅。無企業(yè)、無工作的非本市戶籍居民的新購第二套及以上的住房稅率為0.5%。稅收優(yōu)惠方面存量獨棟住宅有180㎡的免稅面積，新購高檔住房有100㎡。

■我國房地產(chǎn)稅的現(xiàn)存問題分析

（一）稅基窄

三種模式的共同點是稅源沒有打開：現(xiàn)行的房產(chǎn)稅在征稅范圍上體現(xiàn)地域差別和用途差別，對農(nóng)村房屋以及個人非經(jīng)營性房產(chǎn)均不征稅；上海試點房產(chǎn)稅主要針對“增量房”征稅，對于以前年度購置的房產(chǎn)不征稅；重慶試點房產(chǎn)稅雖然同時包括新增住房和“存量房”，但是主要針對高檔豪華住宅，將基數(shù)更大的普通住房排除在外。雖然考慮到滬、渝在初期試點可能由于人才外流的顧慮以及技術(shù)手段的局限選取了較窄的稅基，但是在財政貢獻(xiàn)度方面試點房產(chǎn)稅確實沒有起到應(yīng)有的稅收調(diào)節(jié)作用，因此拓寬稅基是在全國范圍內(nèi)改革房產(chǎn)稅需要完成的首要任務(wù)。

（二）計稅依據(jù)不合理

現(xiàn)行房產(chǎn)稅以房屋的原值（減去適當(dāng)扣除）或租金作為計稅依據(jù)，試點房產(chǎn)稅也是簡單以交易價格作為計稅依據(jù)，對于存量房沒有考慮到房產(chǎn)的時間價值等因素，無法表現(xiàn)出當(dāng)前時刻房產(chǎn)的市場價值，也就不能使當(dāng)?shù)卣@得隨著經(jīng)濟(jì)增長房屋增值而帶來的更多的稅收收入。例如，從價計征時的房產(chǎn)余值時在原值基礎(chǔ)上做一定比例的扣除，但是由于計提折舊，房屋的賬面價值會逐漸減少，若干年后接近于零，所以房產(chǎn)后期的升值因素沒有被考慮到計稅依據(jù)中，也就是說納稅時的計稅依據(jù)實際上與當(dāng)時的市場價值有很大出入，因此會使稅收收入受到損失。

（三）稅率設(shè)定不適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境

現(xiàn)行房產(chǎn)稅制定時我國處于計劃經(jīng)濟(jì)時期，其稅率設(shè)定具有限制“出租”的意圖，尤其是用于非居住用房時稅率達(dá)到12%。然而在市場經(jīng)濟(jì)體制下，優(yōu)化資源配置，提高資源利用率變成了當(dāng)前的需要，因此應(yīng)鼓勵出租，降低房屋空置率。由此可見，房地產(chǎn)稅的一些稅制要素與當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)制度已經(jīng)不相適應(yīng)，也就不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。此外，在試點房產(chǎn)稅中，上海的稅率為0.6%和0.4%，按交易價格的70%計稅后稅率僅為0.42%和0.28%，再加上寬松的稅收優(yōu)惠政策，實際稅率非常低。而重慶的稅率雖然分為0.5%、1%、1.2%三檔，但是其對房產(chǎn)價值要求的很高，高稅率實際的適用范圍很小。

■房地產(chǎn)稅的國外經(jīng)驗借鑒

（一）美國房地產(chǎn)稅

美國的財產(chǎn)稅體系已經(jīng)發(fā)展得比較完善，不動產(chǎn)稅又是財產(chǎn)稅的主要來源，在財政收入中占有較大比重。美國的不動產(chǎn)稅針對土地和房屋征稅，在其持有期間征稅，計稅依據(jù)是不動產(chǎn)的評估價值。房產(chǎn)的計稅依據(jù)在各個州、地方政府之間存在差異，但都是以評估價值的一定比例作為應(yīng)稅價值，該比例在20%-100%之間。地方政府在每年的特定日期會對房產(chǎn)價值進(jìn)行評估，同時聯(lián)邦政府為了避免地方政府對不動產(chǎn)過度征稅以達(dá)到籌集財政資金的目的，也限定了不動產(chǎn)稅稅收收入的增長速度。不動產(chǎn)稅采用比例稅率“以支定收”，稅率也是因地區(qū)而異，通常1%-3%之間變動，由地方政府預(yù)算支出減去不動產(chǎn)稅收入以外的其他收入和轉(zhuǎn)移支付，再除以不動產(chǎn)應(yīng)稅價值決定。此外，政府為更有效地管理不動產(chǎn)，還設(shè)置了稅率為5%的空置房地產(chǎn)稅率和稅率為10%的毀損房地產(chǎn)稅率。

（二）英國房地產(chǎn)稅

英國現(xiàn)行的房產(chǎn)稅包括住房房產(chǎn)稅和營業(yè)房產(chǎn)稅，分別針對居民住房和營業(yè)性用房征收，其中住房財產(chǎn)稅是地方主體稅種。住房財產(chǎn)稅的征稅對象是居民住房，包括自用住房和出租房屋，計稅依據(jù)是房產(chǎn)的評估價值，通常5年評估一次。住房財產(chǎn)稅采用比例稅率，與美國的不動產(chǎn)稅稅率確定方法相似，因此是一個浮動值。依據(jù)評估價值將住宅分為由低到高的A-H級，D級為基準(zhǔn)級。每個等級都對應(yīng)一個稅率，評估價值越高，征收的稅額也越高。政府先計算擬征收的房產(chǎn)稅總值，再除以將所有等級按照加權(quán)系數(shù)換算為D級的房產(chǎn)總數(shù)，得出“單位房產(chǎn)”的應(yīng)納稅額基準(zhǔn)，即D級房產(chǎn)的應(yīng)納稅額，最后分別乘以加權(quán)系數(shù)得出其他級別房屋的應(yīng)納稅額。

（三）日本房地產(chǎn)稅

日本在房地產(chǎn)的取得、保有和銷售環(huán)節(jié)征稅。房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅收主要是固定資產(chǎn)稅和都市規(guī)劃稅。固定資產(chǎn)稅的歷史可以追溯到20世紀(jì)50年代，是針對土地和房屋征收的稅種。固定資產(chǎn)稅的計稅依據(jù)有完整的評估體系，評估價值一般3年內(nèi)不變，住宅用地面積不超過200平方米的，計稅依據(jù)為25%*評估價值，超出部分為50%*評估價值。評估價值低于二十萬日元的房產(chǎn)可免稅。城市規(guī)劃稅是特別針對城區(qū)的房地產(chǎn)征稅，其收入也特定用于城市規(guī)劃等工作。固定資產(chǎn)稅采用差別比例稅率，標(biāo)準(zhǔn)為1.4%，最高為2.1%、城市規(guī)劃稅稅率為0.3%。

■個人住房持有環(huán)節(jié)開征房產(chǎn)稅的政策建議

（一）以低稅率、寬稅基試行

自分稅制改革以來，地方政府的財權(quán)與事權(quán)的匹配上一直存在問題，這也成為了地方政府過度依賴土地出讓金的因素之一。尤其在“營改增”過后，地方政府的主體稅種被大大削弱了，因此改革后的房地產(chǎn)稅也被視為是增加地方政府收入的重要途徑。但是房地產(chǎn)稅施行初期必然后受到各方面的壓力，容易引起納稅人的抵制情緒，經(jīng)營性房地產(chǎn)的納稅人還會將稅收負(fù)擔(dān)加在租金上轉(zhuǎn)移給消費者。這些負(fù)面影響會直接影響到居民生活，增加房地產(chǎn)稅的推行阻力，也不利于提高納稅遵從度，建設(shè)和諧的稅收環(huán)節(jié)。因此，應(yīng)在初期采用較低的稅率，再逐步完善。同時，為了避免損失稅收收入，應(yīng)擴(kuò)大稅基，將普通住宅與高檔住宅同時納入征稅范圍，起到穩(wěn)定稅源的作用。

（二）由地方政府確定房地產(chǎn)稅的具體稅率標(biāo)準(zhǔn)

房地產(chǎn)稅屬于財產(chǎn)稅，但是由于其特殊性，計稅依據(jù)受區(qū)位因素影響非常大。結(jié)合我國實際情況，東部、中部、西部地區(qū)房地產(chǎn)市場發(fā)展?fàn)顩r有較大差別，因此不適宜由中央統(tǒng)一制定稅率。另外，“營改增”之后，地方主體稅種的空白也可由房地產(chǎn)稅填補(bǔ)，這也需要就與地方政府結(jié)合當(dāng)?shù)毓卜?wù)的供給量，發(fā)揮信息優(yōu)勢，自行確定具體的房地產(chǎn)稅稅率以及相關(guān)的優(yōu)惠政策。因此，中央應(yīng)做好稅收分權(quán)，在進(jìn)行基礎(chǔ)性的房地產(chǎn)稅立法工作后，授予地方政府?dāng)M定實施細(xì)則的權(quán)利。同時，地方政府應(yīng)做好配套措施，對本地區(qū)房地產(chǎn)市場供求狀況、居民住房現(xiàn)狀等進(jìn)行充分的調(diào)查判斷，再結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況制定出能體現(xiàn)差異性的、適合該地區(qū)的稅率標(biāo)準(zhǔn)。

（三）建立完備的房地產(chǎn)評估體系

完善房地產(chǎn)稅制度最關(guān)鍵的一步就是明確計稅依據(jù)，即明確房產(chǎn)評估價值。在這一點上國外使用批量評估法，建立模型，利用大數(shù)據(jù)對特征相似的房屋進(jìn)行批量評估，這種方法較為雖然使用了比較可觀的評估標(biāo)準(zhǔn)，但是沒有考慮到了房地產(chǎn)的個別特征。另外一個方法是根據(jù)市場信息進(jìn)行個別評估，但是市場數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性有限，評估結(jié)果也較為主觀。相比較而言前者更適合于房地產(chǎn)稅的探索階段，實際操作中先要實現(xiàn)房管部門和稅務(wù)部門等相關(guān)單位的信息共享，同時成立專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)，保證評估機(jī)構(gòu)獨立于征稅部門。此外，也要注重對評估人員的職業(yè)培訓(xùn)，我國現(xiàn)有的專業(yè)評估人員較少，房地產(chǎn)稅改革后這部分需求會更大。