CRS下高凈值人群海外避稅問題研究

竇曉飛

[摘 要]隨著我國經濟的高速發展，我國居民財富快速增加，高凈值人群數量不斷攀升，利用境內外資產配置以及通過投資架構、商業安排和利潤歸屬等規劃規避居民國納稅義務的行為越來越多，不僅造成我國稅源流失，也加劇了貧富分化。高凈值人群海外避稅的關鍵在于各國稅務信息不對稱，而CRS是通過國際稅收合作打擊跨境避稅的強有力工具。因此，我國應從完善稅法、加強信息交換和稅收征管等方面著手，加強與他國稅務信息共享，從而打擊納稅人利用海外渠道轉移、藏匿財產等避稅行為。

[關鍵詞]CRS;高凈值人群;反避稅

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.20.066

[中圖分類號]F812.42 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2020）20-0-02

1? ? ?我國CRS的回顧與進展

1.1? ?CRS的提出與進展

境外資產征稅的難點通常在于無法確切證明境外金融賬戶和資金存在。基于此，2014年，經濟合作與發展組織（Organisation for Economic Co-operation and Development，OECD）發布的《金融賬戶涉稅信息自動交換標準》（即AEOI標準），AEOI標準的內容包括主管當局協議（Competent Authority Agreement，CAA）和共同申報準則（Common Reporting Standard，CRS）。其中，CAA是各國主管機關承諾執行相互遵循規則簽訂的協定范本;CRS則是各國（地區）之間加強跨境稅源管理制定的自動信息交換機制。CRS通過雙邊或多邊信息交換提升稅收透明度，使各國稅務機關能夠更深入地掌握本國稅收居民的海外金融資產及相關收益情況，并判斷其是否具有海外避稅行為，從而打擊跨境逃稅。截至2019年12月，共有157個國家和地區簽署CRS協議，并建立了4 000多個雙邊交換關系。2020年3月，OECD全球論壇成立了一個自動信息交換對等審查小組（APRG），用來監督加入CRS協議國家（地區）AEOI標準的落實情況。目前，APRG在建立AEOI框架方面取得了實質性進展，該框架充分考慮了新冠肺炎對繼續推進AEOI標準可能產生的各種影響，最終確定了與AEOI標準有關的第一輪同行評審的關鍵問題和關鍵補漏。在新冠肺炎肆虐全球的當下，OECD的上述舉措向全球彰顯了反避稅、反逃稅、反洗錢的決心和信心。

1.2? ?CRS在我國的開展

我國高凈值人群一般指可投資資產凈值在600萬元人民幣

（或100萬美元）資產以上的個人。按此標準，截至2018年末，中國個人高凈值人士數量達到167萬人，位居全球第二。近年來，隨著國內經濟環境的多變和外部貿易摩擦的升級，高凈值人士避險情緒上升，通過信托、基金或離岸金融賬戶向海外轉移資產的行為日趨活躍。根據《2017中國高凈值人群數據分析報告》顯示，我國高凈值人群境外資產配置以銀行存款、證券基金和保險產品為主，兼顧不動產、對沖基金和信托計劃投資，利用過境外金融機構持有和管理資產，并將收益隱匿在境外金融賬戶的現象日趨嚴重。這一現象不僅導致我國大量稅源流失，同時也加劇了貧富分化程度。在CRS之前，我國已同超過100個國家（地區）簽署了雙邊稅收協定，但這些協定主要是為了避免雙重征收，信息交換也是依申請而啟動，不僅過程煩瑣而且效率低下，效果甚微。2012年后，隨著國際稅務信息交換環境的變化，金融賬戶透明化成為新的趨勢。基于此，我國于2017年針對海外金融資產正式啟動中國版CRS。截至2019年10月，中國已經與93個國家和地區“配對”成功，實現金融賬戶涉稅信息的自動交換。

2? ? ?CRS下我國對高凈值人群海外避稅監管的困境

CRS在中國落地后，將面臨中國稅務機關與其他國家（地區）達成配對、換回信息處理、對逃稅避稅者追責等環節，目前尚存諸多障礙。

2.1? ?金融機構面臨盡職調查的挑戰

中國加入CRS后，首要的任務就是全面清查本國非居民金融賬戶信息，包括賬戶持有人名稱、賬戶余額或價值、利息、股息以及出售金融資產的收入等。2017年12月18日，國家稅務總局、財政部、央行、銀監會、證監會、保監會聯合發布的《非居民金融賬戶涉稅信息盡職調查管理辦法》是中國版CRS主要規范文件，要求從2017年7月1日起由金融機構對賬戶持有人進行盡職調查。金融賬戶涉稅信息的獲取有賴于金融機構的遵從，金融機構不僅需要保證搜集信息的準確度，還需要在信息的保密性和賬戶持有人的參與權、救濟權等納稅人權利維護方面做出權衡，然而煩瑣的調查程序、緊迫的截止日期和高額的調查成本，讓金融機構面臨壓力，部分金融機構有抵觸情緒，從而影響涉稅信息質量和CRS作用的發揮。

2.2? ?個人所得稅反避稅條款的缺陷

CRS的本質是稅務問題，個人所得稅是其中的核心。隨著CRS的實施，個稅層面的反避稅立法變得迫切。2019年，我國實施了新《個人所得稅法》，新個稅在一定程度上填補了以往個稅層面反避稅規則的空白，具有重要作用。新增的反避稅條款主要有3個方面規定：①規定獨立交易原則彌補關聯交易的征管漏洞;②規定受控外國公司規則（簡稱CFC）打擊海外避稅;③規定一般反避稅規則，該條款作為兜底條款，為反避稅提供了制度保障。然而，上述反避稅條款只是照搬企業所得稅的反避稅框架，對自然人的納稅義務認定缺少清晰的反避稅邏輯，在具體操作中仍存在諸多困難，認定標準不清晰等情況增加了反避稅認定的復雜性，甚至存在被濫用的風險，加大了個稅改革的落地難度。

2.3? ?涉稅信息的獲取及監控困難

隨著新興經濟業態的出現，居民的收入途徑激增，新個稅在征收標準、納稅申報等方面做出了重大變革，影響了個人收入。當前涉稅信息獲取及監控困難的主要原因是以下兩方面。一方面，跨國納稅人的涉稅信息本身具有隱蔽性與時效性。例如，在對高凈值人群進行征稅工作時，稅務部門可能由于缺少對納稅人境外涉稅信息的了解，錯誤地判斷納稅人的收入情況，給避稅者可乘之機;另外，信息在傳播過程中可能出現時間上的差異，滯后的信息會誤導稅務人員的判斷，使他們得出錯誤的結論，而修正錯誤的過程則會導致反避稅工作效率低下。另一方面，稅務部門獲取高凈值人群境外涉稅信息的能力有限。此外，我國并未健全統一的信息征稅系統，沒有形成稅收信息批量報送和查詢機制。

2.4? ?稅款追繳的障礙

海外信息回傳后，中國的稅務機關將比對賬戶持有人在國內外的稅務信息，核實納稅人在境外的所得是否在國內申報和繳稅。對于違規者，后續會涉及約談、補繳、處罰等環節，牽涉諸多法律性、技術性和操作性難題，很有可能將雙方拖入審計、訴訟和刑事起訴程序的泥潭，成本高昂且爭議不斷。

3? ? ?CRS下防范高凈值人群海外避稅的優化建議

參考國際反避稅行為的工作經驗，對我國防范高凈值人群海外避稅行為提出以下優化建議。

3.1? ?健全我國反避稅法律制度體系

CRS的出臺雖然使高凈值人群海外賬戶信息變得完全透明，減少隱匿資產逃避納稅義務現象，但獲取涉稅信息能否達到稅收目的，仍需回歸到我國稅收實體法中。因此，我國政府應進一步完善關于個人所得稅的相關法律和實施細則：第一，規定稅收居民判斷標準;第二，健全納稅客體歸屬規則;第三，出臺反避稅條款的實施細則和行動指南，細化對反避稅行為的認定標準，對諸如“關聯方”“合理商業目的”“實際稅負明顯偏低”等給出明確的定義和認定標準，提高反避稅的可操作性。

3.2? ?利用大數據加強稅收信息化管理

CRS通過自動交換獲取的信息量龐大，稅務機關需要耗費大量精力進行涉稅信息比對、風險分析、案件核查和稅款追繳等，反避稅工作應充分利用大數據、互聯網等信息技術手段，加強對納稅人涉稅信息獲取能力。在大數據支持下，各種收入來源存在可查詢的電子痕跡，信息技術讓征管手段更容易做到“應收盡收”。隨著我國“金稅三期”工程的完善，稅務部門應與企業、銀行及海關等部門進行計算機聯網合作，多方面獲取信息，實時監控與掌控個人所得稅納稅人的納稅情況，及時取得相關納稅人的收入憑證，提高反避稅工作的效率，形成完善的稅收電子信息服務體系，實現我國個人所得稅風險信息化管理。

3.3? ?加強國際合作交流與情報交換

高凈值納稅人的境外收入具有分散性和隱蔽性，破解這一問題的關鍵就是建立健全個人涉稅信息庫，具體包括成立專門的信息調查機構，制定完善的情報收集機制，規范與他國合作情報交換程序，最終建立上下、內外聯動的涉外稅收信息網絡。在國際方面，我國應加強與其他各國尤其是“避稅天堂”等國家的跨境合作和信息交流，建立跨國信息共享平臺，共同推進落實稅基侵蝕和利潤轉移行動計劃，自動交換金融賬戶信息，從源頭上打擊國際避稅行為。同時，定期交換收入情況和完稅信息，加強與境外金融機構的合作，及時掌握并監控納稅人的跨境涉稅信息，提升稅務部門對納稅信息的獲取及管控能力。

3.4? ?加強對涉稅信息申報的監管和追責

借鑒國際經驗，建議我國在國家稅務總局和省級稅務部門成立針對高凈值納稅人專門管理機構，主要負責收集高凈值人群國內外涉稅信息，并進行涉稅風險分析。稅務部門應聯合多部門共同建立涉稅信息共享平臺，完善個人所得稅自行申報制度，建立納稅人稅收風險評估指標。另外，還要制定第三方申報制度，將跨國納稅人的信息錄入數據庫加以備案登記，給予納稅人唯一的納稅識別號，方便查詢納稅人信息。完善《稅收征管法》中的納稅人征管規則，明確規定金融機構等相關部門的協助義務，同時加大對高凈值人群避稅的處罰力度。

主要參考文獻

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[收稿日期]2020-09-03