新企業所得稅法中公益性捐贈扣除研究

摘 要 《中華人民共和國企業所得稅法》是在第十屆全國人民代表大會第五次會議上通過的，正式施行時間為2008年1月1日，新企業所得稅法規定只要是在中華人民共和國內合法取得收入的企業或者其他組織都屬于企業所得稅的納稅人，需要嚴格按照新企業所得稅法進行依法納稅。新企業所得稅法第9條內容明確規定到：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時進行扣除。企業公益性捐贈稅前扣除的稅法規定對企業、國家社會和諧建設發展產生了良好積極影響作用，能夠充分調動起企業或者組織捐贈的積極主動性，推動我國社會慈善事業建設穩定持續的發展。本文將進一步對新企業所得稅法中公益性捐贈扣除展開分析與探討。

關鍵詞 新企業所得稅法 公益性捐贈 扣除問題

作者簡介：廖子勁，武漢交通職業學院經濟管理學院，講師，研究方向：經濟法。

中圖分類號：D922.28 文獻標識碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2020.11.022

新企業所得稅法是在2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議上通過的，新的企業所得稅法將內資企業公益性捐贈稅前扣除比例從原來的3%有效提升至12%，扣除基礎從原來的應按稅所得額優化調整為企業利潤總額，該舉措的重要目的是為了激勵社會廣大企業、組織單位踴躍參與到社會公益慈善事業建設中，為社會慈善事業發展貢獻出自身最大的價值力量。與其他國家相比較，中國新企業所得稅法規定的公益性捐贈扣除比例是相對偏低的，像發達國家美國是10%、荷蘭是6%，唯中國是12%。

一、新企業所得稅法頒布實施應用的重要意義

（一）提高社會企業單位公益性捐贈積極性

新企業所得稅法將企業公益性捐贈的稅前扣除上限從原來的“應納稅所得額的3%”調整為“利潤總額的12%”，這樣無疑能夠幫助企業直接降低公益性捐資成本，讓更多企業參與到社會公益慈善事業中。除此之外，國家政府還科學有效將內外資企業所得稅進行了規整合并，這樣能夠充分保障社會企業的稅收公平。根據《企業所得稅暫行條例》的規定，內資企業的公益性捐贈稅前扣除比例通常為應納稅額的3%以內，而外資企業則能夠進行全額扣除，這樣相對于內資企業會打擊到他們的公益捐贈積極性。因此，新企業所得稅法的制定頒布實施則統一了內外資企業公益性捐贈扣除比例，這樣能夠避免內外有別的企業捐贈稅收優惠政策，促使無論是內資企業，還是外資企業都能夠享受到最大的公益性捐贈稅收優惠政策。

（二）保障國家合法正常稅收利益

在任何國家財政收入中，稅收都占據一定的比例，不同國家都會制定相關稅法政策內容，去設置允許社會企業公益性捐贈稅前扣除，這樣雖然會一定程度降低國家稅收利益，但是卻推動了社會公益事業的發展，能夠幫助更多需要幫助的貧困災難地區和人民。但是對于企業公益性捐贈稅前扣除，新企業所得稅法還是做出了明確的限制規定[1]，以此充分保障國家合法正常稅收利益，避免一些企業為了偷稅漏稅而選擇采用巨額捐贈方式，這樣將會造成國家對于企業征收稅款的大幅度降低。在社會發展過程中，企業捐贈的公益慈善資金通常被應用在各種災害、教育、貧困等公益事業上，而國家稅收款被運用的領域內容則更加全面寬廣，其主要涉及到社會基礎設施建設、軍事建設、社會教育以及醫療等，稅收財政收入的使用效率要遠高于公益性捐贈。因此，新企業所得稅法雖然提高了企業公益性捐贈的稅前扣除比例，但是還是有上限比例的。

二、新企業所得稅法實施下公益性捐贈扣除問題分析

在新企業所得稅法實施之后，關于企業公益性捐贈支出可以在所得稅前進行有效扣除，還需要正確了解認識到兩方面問題：

（一）如果企業或者其他組織單位是直接向社會受贈人進行捐贈，那么那捐贈款將不能納入到所得稅前扣除

通常情況下，企業可以通過向社會公益事業單位進行捐贈，無需經過其他部門的審核審批。然而實際情況是為了避免一些企業通過捐贈去偷稅漏稅，在稅務管理上要求企業在進行公益性捐贈時需要通過中間部分，由其專門負責轉接企業單位的公益性捐贈，這樣不僅方便國家稅收部門保障合法收繳企業所得稅，還有利于社會企業單位樹立起更好的形象，贏得社會民眾的認可和贊揚。

（二）企業單位需要經過社會公益性團體組織或者縣級以上人民政府相關部門進行公益性捐贈

在新所得稅條例明確規定下，社會受捐贈對象從以往的“非營利社會團隊、國家機關”優化調整為了“公益性社會團隊或者縣級以上人民政府及其部門”[2]。社會企業只有通過中國境內的國家政府機關部門或者民政部門批準成立的公益性社會團體組織，向社會民政、教育等公益事業和貧困、受災地區進行捐贈才能夠按照新企業所得稅法予以稅前扣除。企業捐贈方用于中國境內公益或者救濟性質以外的捐贈，不能夠被納入到新企業所得稅法中進行稅前扣稅。

當國家制定頒布的新企業所得稅法開始實施后，市場企業就必須了解到新企業所得稅法有效改變了企業公益性捐贈稅前扣除的計算基礎，公益性捐贈稅前扣除計算基礎不再是企業年度應納稅所得額，而是變成了企業年度會計利潤總額，這樣一來無疑減輕了納稅企業相關員工的工作任務量，提高申報工作效率。企業年度會計利潤總額是確定應納稅所得額的基礎上，不能直接等同于企業應納稅所得額。企業財會工作人員需要嚴格按照相關管理制度，科學準確計算出企業年度利潤綜合，然后結合新企業所得稅法進行調整算出最終的應納稅所得額。在新企業所得稅法規定下，企業的公益性捐贈扣除額計算公式如下所示：公益性捐贈扣除限額=利潤總額×12%，實際捐贈支出總額=營業外支出中列支的全部捐贈支出，捐贈支出納稅調整額=實際捐贈支出總額-公益性捐贈扣稅限額[3]。倘若企業對社會公益事業機構的實際捐贈額要小于新企業所得稅法規定的捐贈扣除限額，那么企業稅前應該按照實際捐贈額進行扣除，不用經過納稅調整。而倘若企業實際公益捐贈額要超出法定扣除限額，那么就需要將稅前按照最大限額扣除，其它超出部分不能扣除，要將其作為納稅調整額。

三、新企業所得稅法下不同捐贈形式的會計和稅務處理

（一）企業公益性捐贈采取現金形式

當企業在對外進行公益性捐贈時，實際采用的現金捐贈形式，那么對于該項公益捐贈款，企業會計處理上必須按照捐贈全額及相關稅費共同計入到企業營業外支出中，新企業所得稅法明確規定了符合相關條件的公益性捐贈稅前扣除比例限制，這樣一來就會產生捐贈扣除企業會計和稅法規定之間的差異問題。那么對于差異問題的處理，企業必須嚴格遵循國家最新稅法內容規定的公益性捐贈數額稅前予以扣除，超出最大限制的捐贈數額需要歸入到企業當年應納稅所得額中，作為企業納稅調整額。

（二）企業公益性捐贈自產產品或者勞務形式

當社會企業參與公益性捐贈活動的形式是提供免費義務勞務，那么就應該按照國家制定頒布的《營業稅暫行條例實施細則》第4條規定，提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產是指有償提供應稅勞務、轉讓無形資產和不斷能夠產所有權的行為。而當企業向社會進行無償提供勞務時，那么稅收部門不能向其征收額外的營業稅，而需要根據新企業所得稅法的相關規定內容，企業捐贈自產產品、無償提供勞務需要按視同正常銷售進行征收企業所得稅。

（三）企業自家公益性基金會捐贈形式

在市場中存在一些大型企業會成立自家公益性基金會，這些基金會是受國家政府有關部門合法監督認可的，他們會通過自己公益性基金會向社會募集公益性基金，然后將其統一捐贈出去。當企業利用自家公益性基金會進行公益捐贈時，那么可以參照市場非營利公益組織，也就是基金會實際募集到的基金收入是屬于國家免稅收入，這些基金收入的支出允許據實扣除，不再受到新企業所得稅法第9條內容關于12%的捐贈限額的規定。

值得注意的是，企業自家公益性基金會的捐贈款需要按照公益性捐贈現金形式展開合法稅務處理。

四、新企業所得稅法中優化改善公益性捐贈稅前扣除政策的建議

（一）適當加大扣除比例并延長扣除期限

根據我國政府制定頒布的新企業所得稅法規定，企業當前產生的公益性捐贈支出可以在年度利潤總額12%以內部門予以扣除。與其他國家相比較這個扣除比例是偏低的，像英國政府允許市場企業向社會慈善機構單位的公益捐贈可以從企業應稅所得中進行全額扣除。德國政府頒布的企業相關稅法規定，市場企業公益性捐贈按照捐贈方向的不同，企業享受的稅前收入扣除比例范圍規定在5%-10%，而超過扣除限額部分還可以允許在之后7年內進行攤銷。美國政府制定頒布的《國內稅法法典》規定[4]，市場企業公益性捐款的稅前扣除比例為10%，同時超出扣除限額部門可以允許在之后5年內進行抵扣。因此，為了更好促進我國公益慈善事業的發展，吸引到更多社會資本，國家政府可以優化調整公益性捐贈稅前扣除比例，確保能夠為企業提供更大的稅收優惠，同時允許企業公益性捐贈超出限額扣除部分在5年內進行分攤抵扣，這樣可以調動起更多企業進行公益捐贈的行為。

（二）創新完善公益性捐贈規定

當前我國社會企業在公益性捐贈上通常采用的形式為現金捐贈和實物捐贈，實物捐贈在流轉稅方面會涉及到營業稅、增值稅以及消費稅，這樣無疑會增加企業在公益性捐贈上的稅收成本，而通過直接捐贈自家生產的產品不僅可以起到良好的市場宣傳作用，樹立起更好的社會形象，還可以降低企業內部庫存率，讓存貨產品快速周轉起來。然而，我國新企業所得稅法針對企業實物捐贈和勞務捐贈缺乏全面完善的規定，相關政策內容比較細化，需要企業功財會人員花時間和精力深入探究分析國家的相關稅之規定，然后再決定是否采取實物捐贈和勞務捐贈方式，這樣會打擊到企業公益性捐贈的積極性。因此，國家政府要創新完善企業公益性的相關捐贈規定，優化改進企業捐贈實物和勞務的實際作價，并確保方便企業計算稅收優惠額度。

五、結語

綜上所述，基于新企業所得稅法實施下，企業公益性捐贈扣除比例與納稅納稅內容發生了一定變化，企業將享受到更大的稅收優惠政策。企業可以根據自身發展情況，合理選擇公益性捐贈形式，這樣不僅可以幫助企業降低捐贈成本，還可以為企業贏得更好的市場名聲。

參考文獻：

[1] 張磊.論新《企業所得稅法》下企業公益性捐贈的財稅處理[J].管理視角，2019（8）：84-85.

[2] 葉青.解讀新企業所得稅法中公益性捐贈的扣除問題[J].企業管理，2018（2）：54-56.

[3] 徐世元.新舊企業所得稅法：公益捐贈稅前扣除之解析[J].社會研究，2017（3）：21-23.

[4] 李敏.新企業所得稅法公益性捐贈稅前扣除細則制定建議[J].財稅管理，2018（6）：15-17.