新政府會計制度下高校財務(wù)績效評價體系研究
——以財政性科研項目為例

呂蓓蓓 王青 劉天真 王芬（青島科技大學(xué)計財處 山東青島 266000）

一、新政府會計制度與高校財務(wù)績效評價的理論基礎(chǔ)

（一）新政府會計制度概述

2017年財政部出臺的《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會[2017]25號）自2019年1月1日起正式執(zhí)行，標(biāo)志著政府會計改革邁出了里程碑式的重要一步。舊制度下僅進行收付實現(xiàn)制下的預(yù)算會計核算已經(jīng)無法滿足經(jīng)濟社會的發(fā)展需要，所以新政府會計制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財務(wù)會計核算。收付實現(xiàn)制以現(xiàn)金的實收或?qū)嵏稙闃?biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)本期收入或費用；權(quán)責(zé)發(fā)生制則認(rèn)為收入或費用的確認(rèn)應(yīng)以歸屬期為標(biāo)準(zhǔn)。

新政府會計制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的原因在于：首先，權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府會計信息可以更加全面準(zhǔn)確地反映政府的資產(chǎn)負(fù)債狀況。其次，權(quán)責(zé)發(fā)生制更能體現(xiàn)政府受托責(zé)任的履行情況，并為利益相關(guān)者提供決策參考信息。以固定資產(chǎn)計提折舊為例，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，高校固定資產(chǎn)按一定年限計提折舊，可以更加全面準(zhǔn)確地反映高校的資產(chǎn)負(fù)債等會計信息，同時，高校與國內(nèi)外其他企事業(yè)單位等采用相同的會計核算基礎(chǔ)，將使得高校的財務(wù)報告提供的信息更加具有可比性，有利于對公共資金的使用情況進行綜合評價。

（二）高校開展財務(wù)績效評價的理論基礎(chǔ)

高校財務(wù)績效評價是基于高校的戰(zhàn)略目標(biāo)、運用經(jīng)濟高效的方法對高校的教學(xué)、科研等活動的執(zhí)行情況及資金投入、效益產(chǎn)出情況進行價值評估，從而為高校的高質(zhì)量發(fā)展提供借鑒的一種活動。

關(guān)于績效評價的理論基礎(chǔ)，理論界普遍認(rèn)為是美國學(xué)者Freeman在1984年出版的《戰(zhàn)略管理：利益相關(guān)者管理的分析方法》一書中提出的利益相關(guān)者管理理論，該理論指出企業(yè)在日常管理活動中要綜合平衡不同利益相關(guān)者之間的利益要求。利益相關(guān)者理論不認(rèn)同傳統(tǒng)的追求大股東利益最大化的觀點，而是重視所有利益相關(guān)者對組織的貢獻，即追求各利益相關(guān)者總體利益最大化。

對高校而言，利益相關(guān)者也分為內(nèi)部和外部兩類，內(nèi)部利益相關(guān)者包括一線教學(xué)科研人員，科技處、財務(wù)處、審計處等行政部門工作人員以及提供后勤保障支持的人員；外部利益相關(guān)者包括國家、地方各級政府部門，與高校有項目合作關(guān)系的企事業(yè)單位，其他高校等。高校的教學(xué)與科研活動復(fù)雜多樣、具有不同特點，這就決定了高校財務(wù)績效評價工作的復(fù)雜性，需要關(guān)鍵利益相關(guān)者的參與合作。高校財務(wù)績效評價應(yīng)利用利益相關(guān)者理論，對高校的戰(zhàn)略目標(biāo)進行層層分解，建立相關(guān)評價指標(biāo)，并基于各利益相關(guān)者的訴求傾向穩(wěn)步實施，以實現(xiàn)各利益相關(guān)者之間的利益平衡。

（三）政府會計改革對高校財務(wù)績效評價的影響

新政府會計制度下雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告的核算體系使得預(yù)算會計和財務(wù)會計之間實現(xiàn)了適度分離并相互銜接，既能在權(quán)責(zé)發(fā)生制下反映政府的財務(wù)收支活動及其受托責(zé)任履行情況，又能在收付實現(xiàn)制下反映預(yù)算收支的執(zhí)行情況，可以為全面實施財務(wù)績效管理提供質(zhì)量更高的會計信息基礎(chǔ)。具體表現(xiàn)在，新政府會計制度下的財務(wù)會計增加了收入、費用兩個核算要素，引入了應(yīng)收和應(yīng)付款項的相關(guān)內(nèi)容，對固定資產(chǎn)采用折舊的方式計入成本或費用，這些調(diào)整有助于修正單位財務(wù)報表中關(guān)于財務(wù)狀況及運行成本的偏差，對提高單位的財務(wù)績效管理水平具有重要意義。同時，新政府會計制度明確了預(yù)算會計的核算內(nèi)容并調(diào)整了預(yù)算會計相關(guān)科目，把核算范圍定義為納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金（包括庫存現(xiàn)金、銀行存款等）收支業(yè)務(wù)，并建立了預(yù)算會計與財務(wù)會計相對應(yīng)的會計核算科目體系，為更完善地履行預(yù)算會計的基本職能（即反映預(yù)算收支及監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行）提供了條件。

二、高校財務(wù)績效評價體系的現(xiàn)狀

目前，部分高校雖已開展財務(wù)績效評價，但受各種因素影響，基本處于自評階段，對財務(wù)績效評價的重要性認(rèn)識不足，且缺乏完善統(tǒng)一的評價體系，加之實踐經(jīng)驗不足，導(dǎo)致評價結(jié)果流于形式，沒有得到很好的利用，未能達到提高財政資金使用效益的目標(biāo)。具體表現(xiàn)在：

（一）高校對財務(wù)績效評價的重要性認(rèn)識不足

主要表現(xiàn)在：項目申報部門只將項目資金的申請作為重點，過于關(guān)注能否取得資金支持，忽略了資金的投入產(chǎn)出比；財務(wù)部門雖然按照上級要求完成了基本的財務(wù)績效評價工作，但未從學(xué)校的長遠發(fā)展出發(fā)進行深入研究和思考，而是將其作為一項常規(guī)工作，財務(wù)績效評價工作流于形式。

（二）缺乏完善統(tǒng)一的財務(wù)績效評價體系

一個項目能夠以一定數(shù)量的經(jīng)費投入創(chuàng)造出越多的價值，則該項目越有效率。由于高校的項目經(jīng)費來源復(fù)雜，管理標(biāo)準(zhǔn)不一，不同類型高校的辦學(xué)層次、教學(xué)水平、科研能力等方面存在很大差異，導(dǎo)致財務(wù)績效評價體系的構(gòu)建沒有一個統(tǒng)一的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)。同時在財務(wù)績效評價體系的構(gòu)建中，對于指標(biāo)如何選取、怎樣將其轉(zhuǎn)化為量化標(biāo)準(zhǔn)、如何因校而異與實際情況合理結(jié)合等，不同學(xué)者還沒有達成共識。

（三）缺乏有效的財務(wù)績效評價結(jié)果跟蹤反饋機制

構(gòu)建一套良好的財務(wù)績效評價制度不能沒有監(jiān)督機制的參與，否則容易導(dǎo)致財務(wù)績效評價結(jié)果流于形式，無法形成一個良好的制度環(huán)境。由于缺乏財務(wù)管理監(jiān)控體系，在開展財務(wù)績效評價的過程中容易出現(xiàn)漏洞。如果脫離了財務(wù)績效管理的核心，內(nèi)部監(jiān)督控制無法滿足高校的實際需求，則不利于及時反饋和糾正評價結(jié)果，對財務(wù)績效評價水平的提升也將產(chǎn)生影響。因此高校需要建立一套完善的財務(wù)績效評價監(jiān)督體系，對財務(wù)績效評價進行全面管理。

三、高校財務(wù)績效評價體系框架建設(shè)——以財政性科研項目為例

（一）財政性科研項目的定義

所謂財政性科研項目，是指國家各部委、省市政府及其他政府部門撥付指定用途資金的科技項目（包括國家基金委撥款的國家自然科學(xué)基金、學(xué)校社科基金等），其與非財政性科研項目的主要區(qū)別在于資金的來源不同，因為財政性科研項目的資金來源于公共財政，代表公眾利益，因此在資金的管控上更為嚴(yán)格。

近年來，國家在財政上大力支持科技創(chuàng)新研究，一方面，通過加大財政投入激發(fā)科技創(chuàng)新活力；另一方面，致力于建立有效的科技創(chuàng)新運行機制。如何做好財政性科研項目的財務(wù)管理工作，確保財政資金規(guī)范運作，同時更好地適應(yīng)科研活動的規(guī)律和特點，從而發(fā)揮財政資金的最大效益，對各高校完善財務(wù)績效管理機制提出了更高要求。對財政性科研項目進行財務(wù)績效評價已成為當(dāng)前急需解決的問題，也是目前政府、高校以及社會各界普遍關(guān)注的焦點。本文擬就財政性科研項目財務(wù)績效評價指標(biāo)體系的設(shè)置進行探討，為高校的科技管理決策提供科學(xué)和有效的依據(jù)，提高高?？蒲许椖康馁|(zhì)量管理水平。

（二）相關(guān)政策意見梳理

本文梳理了國家出臺的與財政性科研項目財務(wù)績效評價相關(guān)的政策意見，這些政策意見為構(gòu)建高校財政性科研項目財務(wù)績效評價體系提供了依據(jù)和參考。財政部、科技部于2006年發(fā)布了《關(guān)于改進和加強中央財政科技經(jīng)費管理的若干意見》（國辦發(fā)[2006]56號），明確提出要逐步建立科研項目經(jīng)費的績效評價制度。財政部于2013年發(fā)布了《預(yù)算績效評價共性指標(biāo)體系框架》 （財預(yù)[2013] 53號），其中“項目支出績效評價共性指標(biāo)體系框架”設(shè)置了三個層次，一級指標(biāo)分為投入、過程、產(chǎn)出和效果，二級指標(biāo)分為“項目立項”“資金落實”“業(yè)務(wù)管理”“財務(wù)管理”“項目產(chǎn)出”和“項目效益”，三級指標(biāo)進一步細(xì)化，約為30項左右。2018年，《國務(wù)院關(guān)于優(yōu)化科研管理提升科研績效若干措施的通知》（國發(fā) [2018]25號）著力解決當(dāng)前科研績效管理中存在的突出問題，明確了強化科研項目績效評價的四個措施，推進實行科研項目績效分類評價。

（三）財務(wù)績效評價指標(biāo)體系構(gòu)建

本文依據(jù)上述文件，并充分考慮了財務(wù)績效評價結(jié)果使用主體的信息需求和財政性科研項目的核算特點，構(gòu)建了投入、過程、產(chǎn)出和效果四個維度下的三級共性財務(wù)績效評價指標(biāo)體系，同時根據(jù)科研項目類型將部分三級指標(biāo)再細(xì)化為四級個性指標(biāo)，以實現(xiàn)科研項目績效分類評價的目標(biāo)。

1.共性指標(biāo)構(gòu)建。構(gòu)建過程如下：一級指標(biāo)沿用“項目支出績效評價共性指標(biāo)體系框架”中的“投入”“過程”“產(chǎn)出”和“效果”四個共性指標(biāo)。二級指標(biāo)的設(shè)置遵循國家對于財政性科研項目財務(wù)績效評價的總體要求，對高校財政性科研項目研究的整體流程進行了梳理和總結(jié)，關(guān)注利益相關(guān)者的利益訴求，抓住重點關(guān)鍵環(huán)節(jié)，如財務(wù)管理、結(jié)題驗收等，進行歸類總結(jié)并制定財務(wù)績效評價指標(biāo)，力爭做到財務(wù)績效評價在科研項目管理中的全覆蓋。三級指標(biāo)根據(jù)財政性科研項目的資源投入、管理要求及產(chǎn)出性質(zhì)等特征，通過深度訪談科研人員、職能管理部門工作人員、財務(wù)專家等，對各方面反饋意見進行整理歸納，最終形成18個三級指標(biāo)，對高校財政性科研項目支出展開全方位、多角度的財務(wù)績效評價。共性指標(biāo)框架體系如下頁表1所示。

表1 財政性科研項目財務(wù)績效評價共性指標(biāo)框架體系

表2 財政性科研項目財務(wù)績效評價四級個性指標(biāo)

上述指標(biāo)框架中的三級指標(biāo)共包含9個定量指標(biāo)、8個定性指標(biāo)和1個定性定量復(fù)合指標(biāo)?？蒲谢顒又械漠a(chǎn)出成果數(shù)量等指標(biāo)比較容易量化，能夠比較直觀地反映科研項目的產(chǎn)出水平，可以按照設(shè)定的量化指標(biāo)計算得分；對于部分難以量化考核的指標(biāo)如制度健全性等，建議組織技術(shù)專家、管理專家和財務(wù)專家等根據(jù)每項指標(biāo)的相關(guān)信息給出分值；對于定性定量復(fù)合指標(biāo)，可通過對定量計算得分和專家評分加權(quán)得到最終分值。

2.個性指標(biāo)構(gòu)建。根據(jù)國發(fā)[2018]25號文件精神，將科研項目分為基礎(chǔ)研究類、技術(shù)和產(chǎn)品開發(fā)類兩大類，并對產(chǎn)出成果數(shù)量、產(chǎn)出成果質(zhì)量及經(jīng)濟、社會、生態(tài)效益三個三級指標(biāo)進一步細(xì)化，實行科研項目績效分類評價。

構(gòu)建思路如下：基礎(chǔ)研究類科研項目是為了獲得關(guān)于現(xiàn)象和可觀察事實的基本原理和發(fā)展規(guī)律而進行的實驗理論研究，需要重點評價新發(fā)現(xiàn)、新原理、新方法、新規(guī)律的重大原創(chuàng)性和科學(xué)價值，其研究成果以學(xué)術(shù)論文和著作、專利為主要形式；技術(shù)和產(chǎn)品開發(fā)類科研項目通常是針對某一特定的實際應(yīng)用目的而進行的獨創(chuàng)性研究，主要聚焦影響經(jīng)濟社會跨越式發(fā)展的關(guān)鍵問題，需要重點評價其在打造行業(yè)產(chǎn)業(yè)發(fā)展標(biāo)桿中發(fā)揮的作用，研究成果以新產(chǎn)品、新技術(shù)、新方法或發(fā)明專利為主。相關(guān)四級個性指標(biāo)如表2所示。

本文所構(gòu)建的財務(wù)績效評價體系能夠評估高校財政性科研項目的發(fā)展情況，同時可以作為財務(wù)管理部門財務(wù)績效評價指標(biāo)體系的組成部分。由于新政府會計制度在實施的過程中會不斷完善，評價指標(biāo)的確定需要在財務(wù)績效評價的實踐中不斷變化，并結(jié)合不同高校自身特色及工作要求有所調(diào)整，以滿足不同高校財務(wù)管理的特殊需求。