本土化家族信托的稅收法律制度研究

【摘要】家族信托的原始形態出現在公元前510 年至公元前476 年，即古羅馬時代，近現代家族信托發源于十九世紀末、二十世紀初，鍍金年代即將到來的美國。該信托模式因具有破產風險隔離保護機制等突出特點，在以傳統繼承制為單一財富繼承手段的我國境內，得到國內高凈值受眾群體的突出關注。近年來，我國各界學者對本土化的家族信托這一課題在理論與實務方面進行了深入的探討。在對家族信托于我國本土化發展的實踐及研究后發現，我國境內當下固有的家族信托法律制度，在稅收法律制度方面存在著稅收管理制度不健全、納稅主體以及稅收客體范圍不明確、開征遺產稅后對避稅的監管等問題。本文以《個人所得稅法》與信托業的“三規一法”作為法理依據進行探究，繼而結合實踐路線研究我國當下家族信托服務在稅法法律制度層面存在的一系列問題。

【關鍵詞】家族信托? 納稅? 避稅監管

一、引言

進入千禧年后，中國經濟的發展速度以肉眼可見的速度節節攀升，人民收入持續提高，社會財富積累也在不斷提升，如何將這份財富繼承下去的需求也變得越發迫切。家族信托作為一類頗為重要的財富傳承信托制度，因其獨特的功能優勢成為現代財富傳承的重要手段。可在我國境內，家族信托業務僅僅作為目前諸多信托服務中的一個門類，在我國本土生根發芽，未曾茁壯成長。在家族信托于國外繁榮近百年之后的2012年，平安信托才將家族信托制度引入我國。家族信托誕生的初衷，是“財富傳承”，目的是解決“高凈值人群”如何將自己積累的社會價值與財富傳承下去的問題。反觀國內，家族信托因為自身發展遲緩的原因，不得不違背這種“他益性”的初衷，轉而去做一些讓委托人受益的“自益性”的行為，成為了“高凈值人士”們的逃稅、避稅工具。為了解決這些問題，需要法律條文的不斷完善和建立規范規定，繼而達到以法治帶動發展的目的。

二、家族信托的起源和概念

（一）起源

第二次世界大戰的主要波及地為歐亞大陸，直到戰爭結束，地處美洲的美國，其經濟都未受到這場戰爭的影響，反而因為這場人類歷史上規模最大的戰爭使本國進入了經濟高速發展的黃金時期。彼時的美國，國內財富急劇增加，誕生了諸多大型家族。這些家族開始關注家族傳承，現代的家族信托在美國開始生根發芽。中國走上改革開放的道路已有40余年了，在這之前，我國境內的經濟模式依然是計劃經濟體制，經濟環境相對困難，大部分民眾的生活水平還掙扎在溫飽線上，社會財富和個人財富的積累速度，較為緩慢。改革開放后，我國經濟走上了快速發展的“高速路”，社會財富累計速度加快，國內的高凈值人群也在不斷增加，家族信托也逐漸進入了國內的視野，家族信托市場，也漸漸打開了。我國傳統上的財富傳承，絕大多數都是財富繼承制度，即父輩將自己一生積累的財富傳承給后輩子女，至于這份財富的使用方式等等，就都是身后事了。這種中國傳統的財富傳承制度與家族信托制度這種“舶來品”的理念沖突，是家族信托制度在我國發展緩慢的原因之一。截止與2019年第一季度，我國境內即將開始準備財富傳承安排的超高凈值客戶群體也首次超過50%，家族信托制度在我國境內的發展已然呈現出一派繁榮景象，令世人為之矚目。

（二）概念

在我國，《中華人民共和國信托法》對信托的定義是：“本法所稱信托，是指為多人基于對受托人的信任，將其財產委托給受托人，由受托人按委托人的意愿，以自己的名義，為受益人的利益或特定目的，進行管理或者處分的行為。”中國信托行業對家族信托的定義則是，家族信托是一種有效的財富傳承方式，是高凈值人群首選的一種管理家族資產的載體。家族信托并不是法定的信托類型，而是經過長期的、持續的實踐過程中，對這種具有固定特征的信托制度的統稱。國內外目前還沒有能夠獲得一致認可的對于家族信托制度的具體定義。

（三）理論基礎

（1）信息不對稱。信息不對稱屬于經濟法理論中市場失靈環節中信息失靈的一個方面，另外還有信息不充分和信息不準確。從字面意義上我們就可以看出，信息不對稱指的是交易兩方基于不同的交易地位和實力，擁有不同的價值信息。這在經濟活動中主要指經營者往往占有消費者無法獲得的價值信息，從而使自己處于有利地位，而使消費者處于弱勢地位。經濟法經典理論認為：信息不對稱是指信息交易主體之間的分配不平均。一方面表現優勢方會以此優勢去損害弱勢一方的利益從而使自己獲利;另一方面表現在弱勢一方無法獲得有效價值信息去維護自己的合法權益。

（2）責任政府理論。責任政府理論最早是從由西方政治學界提出的，也是人類政治法律發展的必然產物。這些理論的發展都與政治、經濟和公共行政有著密切的關系，綜合各類學派的觀點，我們認為廣義的責任政府主要指政府在法律的指揮下舞動“權利之劍”，積極滿足公眾提出的合理要求，以提高政府的行政質量。

（3）國家干預理論。這一理論最早在我國由李昌麒先生最早在給經濟法定義中提出，李昌麒認為，經濟法是國家為了克服市場失靈而制定的調整需要由國家干預的具有全局性和社會公共性的經濟關系的法律規范的總稱。“國家干預理論”強調的是政府對市場行為的干預，金融服務活動顯然是這些行為中社會影響比較大、風險比較大的活動。國家對其加強監管是干預行為的具體表現，只有對其加強監管，才可以促進金融服務業良性的、合理的發展，才可以很好的控制風險，維護金融安全和促進我國金融行業的健康發展。

三、家族信托的目的

家族信托制度的最終目的，是由委托人和受托人共同為受益人謀求其未來的既得利益。受益人要素是家族信托服務延續下去的起點，也是家族信托活動的終點。受托人如何向受益人分配信托財產在服務管理過程中產生的利益，唯一的依據就是委托人在信托設立時簽署的信托文件。但由于家族信托是委托人自由意志體現這一天然屬性的原因，賦予了家族信托復雜的非唯一的特性，使得家族信托制度在實踐過程中遇到的問題越來越復雜，也越來越難以界定，呈現出多樣化的發展趨勢。又因為家族信托制度長期性和連續性的特點，委托人在當時簽署的信托文件包含的條款，是否可以適應未來幾十年甚至百多年后的社會環境，這是沒有人可以預言到的。致使完全按照信托文件所列條款作為利益分配依據的方法，也收到了不小的沖擊。

四、我國家族信托的現狀

因為經濟上行發展，必然會帶動社會財富的累積。社會財富積累的愈發深厚，高凈值人群也必然會不停增多、有需求就會有市場，我國信托行業的規模會越來越大。跟隨改革開放浪潮走上自主創業道路的民營企業家們，可謂是這部分高凈值受眾的頭部人群，他們的年齡都大部分都集中在55歲到60歲左右，如何將自己積累的社會財富傳承下去的問題，也從提上日程的問題變為了亟待解決的問題，家族信托行業的發展，定會在這股浪潮下，急速發展。發展需要完善的法律法規保駕護航。然而，長久以來，我國國內信托市場經營混亂的局面遲遲得不到行之有效的改善，信托機構、私人銀行、第三方理財機構以及律師事務所無論專業與否，是否持有國家發放的信托行業從業許可，都爭先恐后的擠入家族信托這篇藍海市場。然而正是因為家族信托的從業條件、業務范圍以及法律地位的表述模糊，使得家族信托在我國的發展速度并沒有趕上市場擴大的速度。在我國頒布的《信托法》中，完全沒有針對家族信托方面的法條規定。

我國目前的信托業在發展實踐過程中，可以監管規范的法律條文很少。只有宏觀意義上的“一法三規”，他們分別是《中華人民共和國信托法》《信托公司管理辦法》、《信托公司集合資金信托計劃管理辦法》以及《信托公司凈資本管理辦法》 。然而《信托法》只是定義了廣義上的信托行業，從宏觀上對信托行業的發展做出了規定與監管，其中沒有與家族信托有關的條文類目。其中《信托公司管理辦法》的第24條有關規定，僅對受托人在信義義務方面做了最為根本的闡述與最為基本的原則性的規定，在實踐過程中的適用性比較低，這條管理辦法的出臺是為了解決并強化信托過程中對受托人的風險監管，并沒有在法理范圍內對家族信托這種“他益性”的信托模式做出有效的監管。剩下的《信托公司集合資金信托計劃管理辦法》與《信托公司凈資本管理辦法》這兩項規定，其所面對的被監管方，大多數都是在針對我國境內存在的眾多帶有“自益”屬性的信托產品，與以“他益性”為最終目的的家族信托毫無關聯。家族信托作為一類自主性與自由意志并重的信托理財模式，在得到其受眾群體的實踐后，必然會涉及到稅收方面的問題。因為個人財富增加的過程發生時，自然人必定會有納稅義務，家庭信托作為一種民事信托，也無例外 。我國目前沒有相關法律在稅收制度方面對家族信托進行監管，使得家族信托在一般納稅制度下，沒有明確的法律或者規范進行遵循。家族信托所獨有的稅務籌劃功能，也因為這一問題的出現，難以得到行之有效的發揮。

五、我國家族信托稅收存在的問題

由于我國并沒有專門的立法來監管家族信托行業，所以家族信托制度在稅收方面的問題，可以歸納為以下三個方面：

第一，信托收益的納稅主體問題。為了避免重復課稅，在受托人和受益人中，只有一方會成為納稅主體，在不能確定受托人和受益人誰來承擔納稅義務的情況下，就會導致納稅主體不明的情況發生 。之所以有此弊端，是因為信托在運行過程中，征稅稅目和標準，難以在我國現行稅法中找到正確的依據，在家族信托運行中產生的收益和家族信托終止時，受托人得到的收益，及其所得納稅，沒有法律制度可以匹配。納稅主體的不明確使得我國在信托稅收管理方面產生管理混亂，稅收征稅混亂，家族信托的納稅義務也無法得以正確實施。

第二，重復征稅。家族信托設立時，可能會涉及到契稅、印花稅、所得稅和增值稅等等;在受托人管理家族財產時，可能涉及到稅收有增值稅、所得稅等;在受益人利益分配時，依舊要涉及個人所得稅的問題。依照現行稅法，家族信托在不同的運行環節，都會產生相同類目的課稅，這就造成了重復課稅。重復課稅在無形之中增加了家族信托的成本，可能會使將家族信托作為財富傳承的高凈值受眾人群因為避免課稅而放棄選擇家族信托。這無疑是家族信托在我國發展的一大阻礙。

第三，遺產稅。遺產稅在我國尚未開征，目前也不會出現運用家族信托作為手段來逃稅避稅的問題。可未來家族信托一旦開征，如何通過稅收制度來避免逃稅避稅現象的發生，也是一個值得未雨綢繆的問題。

六、對我國家族信托稅收制度的完善建議

對于我國目前稅收法律制度對于家族信托課稅之納稅主體存在不明確的問題，需要做的是在立法上對此更加明確。在家族信托的運行過程中，受益人獲得的受益利益可以理解為轉讓所得，無論委托人將財產委托與任何一位受托人，這份財產在家族信托行為結束后，其歸屬依然是委托人具有親緣關系的家族成員，這份財富可以被認定為是家族內部成員之間的財產轉移。至于受托人在家族信托運行過程中獲得的利益，可以將這份財富其視為受托人的個人所得與受益人的收益所得分開課稅，按照稅法規定的個人所得稅稅目依法征收受托人征收個人所得稅即可，針對受益人的收益可選擇在家族信托設立之初，就一次性為受益人繳納足額的個人所得稅，即未來將會開征的遺產稅，在之后家族信托運行過程中，受益人則無需課稅，從而避免重復課稅的問題發生。對于開征遺產稅后，利用家族信托避稅的問題，筆者認為可以適度的允許，在我國境外的西方國家，家族信托是一種非常通用的避稅手段，我國可以借鑒這種模式，用以刺激家族信托行業在我國的發展。但畢竟單純禁止家族信托的合理避稅功能不可取，對于法律確認明確具有違法性質的逃稅現象更是要加以規制。

七、結語

我國境內家族信托行業的發展道路崎嶇難行，而非一帆風順。這一波三折的處境與我國信托行業法律法規制定的不完善有很大的關系，家族信托制度的立法監管，是家族信托行業在我國發展中非常重要的一環，這項立法監督的缺失，對于家族信托行業的發展也具有相當大的遏制作用。家族信托財產在納稅主體不明以及重復課稅方面凸顯的問題和實踐過程中產生的現狀，同樣對家族信托行業在我國發展有著致命的打擊。因為家族信托設立的初衷就是使家族其他成員實現財富資本的最大化，受益人的自身利益最大化，重復課稅現象的發生必然導致家族信托運行成本的增加，成本的增加會導致這項制度對我國高凈值人群的吸引力降低，最終的結果將是被時代和今后不斷發展的社會環境所拋棄。家族信托在我國的發展潛力巨大，無論是對于國家稅收、防止國內資金流向離岸信托還是幫助我國高凈值人群更好的管理自身累計的社會財富，都是有很多好處的。但家族信托在我國的發展畢竟是一個循序漸進的過程，在這個過程的發展中，需要結合我國自身實際情況，不間斷的探索，完善和創新。

參考文獻：

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作者簡介：吳雅楠（1994-），女，滿族，山西大同，碩士研究生在讀，蘭州財經大學，研究方向：公司理財與稅務籌劃。