淺談個稅“稅率跳檔”現(xiàn)象及有效運用

伍天蓮

摘要：新個稅法政策下出現(xiàn)的“稅率跳檔”現(xiàn)象，分析其產(chǎn)生的原因及各檔次的具體范圍。通過對具體案例的數(shù)據(jù)分析，“稅率跳檔”在新法新政下對居民各月工資薪金計稅產(chǎn)生的影響及作用。以及分析年終獎金兩種不同計稅方式產(chǎn)生不同稅額的結(jié)果，總結(jié)出跳檔區(qū)間臨界點的分析，從而合理運用“稅率跳檔”在年終獎金發(fā)放中減稅效應(yīng)。

關(guān)鍵詞：“稅率跳檔”;應(yīng)納稅所得額;應(yīng)納稅額;超額累進(jìn)稅率;累計預(yù)扣法;速算扣除數(shù)

一、什么是“稅率跳檔”

2019年1月1日，新修改的《中華人民共和國個人所得稅法》（以下簡稱新個稅法，）正式實施111。新個稅法實施一年多以來，一些中等以上收入群體，每月工資差不多，但是月度納稅額卻呈現(xiàn)出“前低后高、逐漸增加”特點。收入未波動，單月個稅稅額卻漸增，這就是“稅率跳檔”所致。

當(dāng)前階段下，我國在對居民個人工資薪金收入所采取的計稅方法為超額累進(jìn)稅率。所謂超額累進(jìn)稅率，即以累計工資薪金收入為被減數(shù)，將累計免稅收入、累計專項附加、累計法定減除費用以及其他累計依法確定的費用作為減數(shù)，所得結(jié)果即為應(yīng)納稅所得額超出部分。對該部分采用七級超額進(jìn)稅率實施計稅，即“稅率跳檔”。

二、“稅率跳檔”產(chǎn)生的原因及各檔次范圍

新個稅法下，個人所得稅采用新的“累計預(yù)扣法”，扣繳方式的變化導(dǎo)致“稅率跳檔”的出現(xiàn)。在新稅法實施前，納稅人的個人所得稅是以月為單位計算的，很多年來大家都已經(jīng)習(xí)慣了這樣的思維：月度收入相同情況下，所應(yīng)納稅所得額亦應(yīng)相一致，稅額同樣應(yīng)保持相同。然而新的個稅法對個人所得稅所采用的“累計預(yù)扣法”，卻并非如此。其規(guī)定勞務(wù)報酬、工薪、特許權(quán)使用費、稿酬等需按照納稅年度進(jìn)行所得金額合并，計稅時以年初一月份直至當(dāng)月累計數(shù)額進(jìn)行計稅。同時劃分應(yīng)納稅所得額為七個節(jié)點，以3.6萬至96萬為劃分范圍，3%-45%為稅率級次，一一對應(yīng)。素日對上述所得獲取時，預(yù)繳稅款仍由支付單位按月（次）予以承擔(dān)，但扣繳方式就從原來的按月代扣代繳改為“累計預(yù)扣法”進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳，以年為單位綜合計稅。計算公式為：第N月預(yù)扣稅款=（N個月累計收入-5000*N-N個月累計“五險一金”N個月累計專項附加扣除及其他扣除）*個人所得稅預(yù)扣率-速算扣除數(shù)-前（N-1）月累計預(yù)扣稅款。那么適用稅率怎么確定？“稅率跳檔”的臨界點又分別是多少？各檔的個人所得稅預(yù)扣稅率表如表1所示：

我們可以通過以下案例計算進(jìn)行說明：

假設(shè)納稅人王先生2019年每月工薪收入18000元。每月可稅前抵扣的“五險一金”共計4000元，符合享受每月2000元的專項附加扣除（子女教育和贍養(yǎng)老人兩項），在不考慮其他因素的影響下，王先生2019年各月預(yù)繳個稅情況如表2所示。

表2可以看出：1-5月期間，每月取得工資薪金收入1.8萬元，1月應(yīng)納稅所得額為7 000元，適用3%稅率，應(yīng)納稅款210元。到5月份累計應(yīng)納稅所得額3.5萬元，同樣適用3%稅率，故1-5月每月給予210元個稅預(yù)繳;6月份，累計應(yīng)納稅所得額4.2萬，顯而易見，已超出二級稅率臨界點3.6萬元，對于超出的部分，根據(jù)規(guī)定須采取“稅率跳檔”至10%，所以6月份累計應(yīng)預(yù)繳個稅1680元，減去1-5月份已累計繳納的個稅1050元，6月份當(dāng)月應(yīng)預(yù)繳個稅630元。在當(dāng)月工薪收入18000元不變的情況下，預(yù)繳個稅比前5個月均多了420元。依此類推，7-12月累計應(yīng)納稅所得額每月均在36000至144000之間，因此這幾個月間沒有出現(xiàn)“稅率跳檔”，所對應(yīng)的仍然是10%的預(yù)扣率，但是因累計應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生了變化，每月應(yīng)預(yù)繳個稅700元，比6月份的630元又多了70元。可見，盡管每個月收入均為1.8萬，但每月預(yù)繳的稅款卻可能不同。新的計稅方式下，“前低后高、逐漸增加”特點使得應(yīng)納稅所得額高的人更早發(fā)生“稅率跳檔”。收入越高，累計應(yīng)納稅所得額更易達(dá)到不同分級臨界點，跳檔也越快。

三、“稅率跳檔”產(chǎn)生的影響

當(dāng)月度工資不變時，最初月份收入累計低，預(yù)扣率亦低，稅額相應(yīng)較少，至年中以及年底，累計收入逐月增加，累計應(yīng)納稅所得額亦隨之提高，超過部份適用的稅率級次也會提高，月度納稅額也隨之增加，此時就會出現(xiàn)所謂的“稅率跳檔“。雖然稅率跳了檔，但并不是意味著全年的稅負(fù)增加，以一個完整的納稅年度數(shù)據(jù)為準(zhǔn)，兩種納稅計算方式下個稅總額的繳納值為一樣的。但換個角度，從現(xiàn)金流方向考慮，“稅率跳檔”具有“遞延納稅”效果，即納稅人可對貨幣時間價值予以獲取，使資金成本有所降低。此外，對于那些中低收入群體如月度間存在收入波動大或是某些月份的免稅額度不足抵扣等，還可拉低稅負(fù)，使稅負(fù)更加公平嗍。采用累計預(yù)扣法，還可使征納雙方納稅成本有所減輕，因該納稅方式下，預(yù)扣稅款與年終匯算清繳稅款可達(dá)到最大趨同，使退補(bǔ)稅的情況得以最大限度的減少。若納稅人僅于一個單位取得工資薪金收入，且沒有其他綜合所得的情況，無論他每個月領(lǐng)取多少工資，預(yù)扣的稅款同年終匯算清繳的結(jié)果都是一樣的，在年終個人所得稅匯算清繳時，無需補(bǔ)稅或退稅。若納稅人不僅從一處獲取收入，年度終了，可經(jīng)綜合所得年度匯算清繳進(jìn)行稅款的多退少補(bǔ)。

四、“稅率跳檔“在年終獎金發(fā)放中的有效應(yīng)用

（一）兩種不同的計稅方式產(chǎn)生不同的年終獎個稅結(jié)果

根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財稅[2018]164號），在2021年12月31日之前，針對居民個人所獲取全年一次性獎金的納稅計算，有兩種算法，其一即遵照新個稅規(guī)定予以全年所得綜合計稅，其二即單獨計稅。

繼續(xù)前面的例子，假設(shè)王先生2019年稅前工資收入21.6萬元，年終獎10萬元。按第一種算法，將年終獎金納入全年所得綜合計稅：全年綜合所得額=（216000+100000）-5000*12-（4000+2000）*12=184000元，查找綜合所得稅率表屬于第3級144000元至300000元的部分，適用稅率20%，速算扣除數(shù)16920元，全年應(yīng)納稅額=184000*20%-16920=19880元，再減去1-12月工薪收入已預(yù)繳稅額5880元，10萬年終獎金應(yīng)繳稅額為14000元。

那么按第二種算法，即單獨計稅：應(yīng)納稅額=全年一次性獎金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)。對于年終獎適用稅率、速算扣除數(shù)的計算則為全年一次性獎金收入與12相除，所的數(shù)額與綜合所得稅率表相應(yīng)數(shù)據(jù)換算。即：100000/12=8333.33元，對應(yīng)第2級，稅率10%，速算扣除數(shù)為210元，10萬元的年終獎金應(yīng)納稅額為100000*10%-210=9790元。兩種算法對比得出，年終獎采用納入全年所得綜合計稅，比采用獎金單獨計稅多交個稅14000-9790=4210元。

（二）不同收入群體選擇不同的計稅方式更為有利

對于絕大多數(shù)每月應(yīng)納稅所得額已超過5000元的工薪收入的中高收入群體而言，年末再獲得全年一次性獎金收入，予以年終獎單獨計稅，可使納稅人個稅稅款有所減少。之所以如此，乃因新個稅法中規(guī)定一個納稅年度內(nèi)免征額僅6萬，若年終獎與工資合并綜合計稅，勢必會占用免征額度，擴(kuò)大計稅基數(shù)的同時使適用稅率亦有所提升。單獨計稅則可以對上述情況予以避免。

然而也并不是說所有的單獨計稅均較綜合計稅更有利。針對大范圍存在的剛剛跨過或是未達(dá)到起征點（5000元/月或60000元/年）的普通工薪收入群體而言，于當(dāng)年工資薪金所得中計人年終獎，在對基本減除費用、專項扣除、專項附加扣除等扣除后，基本無需繳稅或是繳納少量稅款。綜合計稅對此類群體更為劃算。相反的，若此種情況下，采取單獨計稅，則可產(chǎn)生應(yīng)納稅款，使稅負(fù)有所增加。

（三）合理避開“稅率跳檔”的臨界區(qū)間發(fā)放年終獎金

三年過渡期獎金單獨計稅模式，實際是通過“分拆”收入降低稅率，可能會導(dǎo)致年終獎“稅率跳檔”情況發(fā)生，這是年終獎計稅政策的一個缺陷。在年終獎繳納個稅時，“稅率跳檔”所存在的多個臨界點，使得年終獎增加的時候，若超過各個臨界點，或可造成稅款增加得更多的情況，也就是說，當(dāng)增加的年終獎并不能對所增加個稅覆蓋，以至于雖年終獎增加但到手金額反而減少，恰如人們通常所說“年終獎多發(fā)一元，到手收入少千元”。比如當(dāng)年終獎增加由14萬增加至15萬，繳稅稅率分級自10%-20%，個稅繳納需增加14800元，從而造成15萬年終獎實際到手的反而比14萬更少。年終獎各跳檔區(qū)間臨界點具體如表3所示。

從表3可以看到，凡是稅前年終獎金額處于這6個檔位中，稅后年終獎數(shù)額就會出現(xiàn)一個開口向上的拋物線，也就是說，當(dāng)稅前年終獎增加時，稅后年終獎反而減少了。每一檔的稅前年終獎兩端的數(shù)字，對應(yīng)的稅后數(shù)額相等，處在檔位中間的稅前年終獎，是非常不利于納稅人的。因此當(dāng)出現(xiàn)跳檔情況時，可以籌劃將超出上述六檔最低端的數(shù)字，挪到綜合所得中計稅。但納稅人又不能選擇將一部分年終獎納入綜合所得，另一部分單獨計稅，只能統(tǒng)一選擇一種方式納稅。因此，需做好提前籌劃，有跳檔的情況，應(yīng)將跳檔金額部分，移至工資薪金部分發(fā)放，則可以避免此情況。年終獎三年過渡政策期滿后，從2022年開始，全部納入綜合所得計稅，上述年終獎：“稅率跳檔”情況將不會再出現(xiàn)。屆時，高收入人群的稅負(fù)將大幅增加。