審計師輪換對審計質量的影響研究

呂欣

摘要：本文為探究審計師輪換是否能真正提升審計質量，以我國當代國情為背景，在回顧國內重要的研究結果的前提下，經過一系列的對比分析得出我國目前審計師輪換制度的實施的確存在一系列的問題，如無法提高審計獨立性、對審計資源造成不必要的浪費等。受到這些問題的干擾，審計師輪換政策的執行難以達到改善審計質量的效果。本文認為要想通過審計師輪換真正提高審計質量，可以從制定和完善有關審計師輪換等幾個方面著手。

關鍵詞：審計師輪換;審計質量

一、審計質量和審計師輪換概述

（一）審計師輪換的相關概念

我國依照《中華人民共和國證券法》以及《中華人民共和國注冊會計師法》規定審計師不能為某一相關機構連續提供五年服務。另外，同一審計師為第一次公開發行證券公司提供服務的，在該公司掛牌后不可持續為其提供兩個完整會計年度的服務。而且規定已為同一相關組織持續五年提供審計服務的審計師被調換后不可以在兩年之內再一次為該組織提供審計服務。

（二）審計質量的含義

到現在為止審計質量的函義沒有形成統一，眾多學者對審計質量的定義以及本文所運用的審計質量的定義為：審計師發覺并通知審計對象財務報告中重大錯漏報或發生舞弊行為的聯合概率就是審計質量，這個函義重視的是審計對財務報表錯漏報等重大財務問題能否及時發覺并進行報告。

二、審計師輪換對審計質量的影響現狀

近年來由于審計輪換制度的執行，國內學者一直對審計師輪換是否能真正改善審計質量有很大的爭議。早在2004年我國出臺審計師輪換政策，該政策表明審計師已經持續在同一企業進行審計工作后，兩個完整會計年度內不得再一次對該企業供應審計服務，我們稱這兩個會計年度為“冷凍期”。

（一）審計師輪換對審計獨立性的影響

1.審計師輪換制度的執行情況

李爽和吳溪通過觀測355家上市公司和73家會計師事務所得出仍有一些企業未遵循審計師強制輪換制度。并且通過觀測審計師強制調換前后掛牌公司年度審計結果的變動情況得出審計師的調換對提升注冊會計師事務所公示上市公司潛在財務報告問題的概率的效果并不明顯[1]。并認為由于證券許可注冊會計師資格的廢除，使得在事務所內委任一般的注冊會計師臨時代替原審計師對上市公司審計報告簽字的難度降低，導致審計師的強制調換起不到明顯改善審計獨立性的作用。

2.審計師輪換對審計獨立性的提高有限

2009年沈玉清利用審計師是否出示非標準的審計意見作為權衡審計獨立性的代理變量而且將事務所任期分成審計師任期以及事務所任期對審計獨立性分別產生的影響。研究結果表明僅僅對簽字會計師實施定期輪換制度達不到提高審計獨立性的目的[2]。

（二）審計師輪換對審計師專業勝任能力的影響

1.審計師輪換導致審計師專業勝任能力下降

李鑫在2015年采用描述性統計分析方法，研究了2004年之前上市且至2013年底尚未退市的滬、深兩市A股上市公司，并且在審計質量方面以審計師出示的審計意見當作參考，進而研究審計師輪換與審計質量之間的關系[3]。最終得出結論：審計師輪換將導致審計師專業勝任能力下降，與此同時還將抵消審計獨立性被提升而帶來的有利影響。

三、審計師輪換對審計質量的影響分析

（一）審計師輪換與專業勝任能力的關系

審計師在為某一公司進行服務時，隨著審計工作的進行，審計師將獲取相關客戶或相關行業越來越多的知識、經驗以及技能。從而隨著時間的推移審計師完成單位審計工作的時間會減少審計師的服務效率會提高，從而降低服務的成本。如果在此時對審計師實行強制輪換客戶不僅失去了具有很強專業勝任能力的審計師，還會迎來一個對公司熟悉度較低的審計師。

（二）審計師輪換與審計獨立性關系

在審計獨立性方面，如果企業強制輪換后的新任審計師與上一任審計師來自同一家事務所，即使審計師換了還是會導致都是“自己人”的情況。這樣不僅沒有達到提高審計獨立性的效果，還會浪費輪換審計師與平時相比多發生的成本。在輪換的審計師與原來的審計師不在同一事務所的情況下盡管可以終止了企業與原來審計師在經濟上的依賴關系，新任的審計師在經濟上依然存在經濟上的依賴關系。而且隨著時間的延長，這種依賴關系還會逐漸增長。若審計師調換的過于頻繁又會過多耗費資源。

四、提高審計質量的對策

（一）制定審計師與事務所輪換相協調的法律體系

本文認為， 我國不僅應該實行審計師輪換制度還應該進行事務所強制輪換并且完善審計師輪換與事務所輪換的法律制度。應采用所內輪換審計師和輪換事務所相交替的新輪換制度，這樣做可以在一定程度上削弱客戶與審計師之間相互依賴的關系，防止審計市場上不正當的低價競爭，還能避免客戶和事務所采取“繞過”制度的策略從而達到提高審計質量的目的。

（二）增強道德教育完善懲罰制度

本文認為我國要加強審計師在道德方面的教育，樹立審計師誠實守信的執業意識，讓他們在思想上杜絕造假行為。完善相關的法律制度，使與審計工作相關的各個部門有法可依。同時督促相關部門秉公執法，一旦發現違反法律的行為，必須嚴懲。從而提升我國審計工作的公信度，提升我國的審計質量推進審計行業的蓬勃發展。

（三）改進中央企業事務所聘任模式

除國資委統一任用的審計中央企業的會計師事務所的聘用被專業的招標公司聘任以外，其他的中央企業雖然依照文件規定調換了會計師事務所，但新任事務所的聘用權仍在管理者手里。如果想要真正提升審計獨立性，必須要改變這種新任事務所的聘用方式。國家應規定新的聘用方式如：國家可以設立一些專業的招標公司，需調換事務所的中央企業應由專業的招標公司代替企業對事務所進行選擇招標。通過這種聘任權力的轉移能夠有效提高事務所的審計獨立性。

參考文獻：

[1] 汪月祥，孫娜.中央企業審計招標和審計師輪換研究—基于一項調查問卷的分析[J].審計研究.2009，（01）：50-54.

[2] 陳小梅.強制輪換對審計質量影響的實證研究[D].長沙：湖南大學，2008：4-6.

[3] 賈楠.我國會計師事務所審計任期對審計質量的影響研究[D].西安：西北大學，2013：28-29.