新形勢下醫院執行《政府會計制度》的必要性、困境及有效路徑

●南 榮

一、引言

為了進一步規范會計核算體系，2014年國務院辦公廳發行了《國務院關于批轉財政部權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》，對我國事業單位財務報告制度進行了方案調整。2017年11月9日，財政部又通過了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，再次對報表體系做了較大的修改和訂正，為提高企業資產評估水平，降低風險考量和提升政府績效管理奠定了堅實的制度基礎。按照此文件的相關規定，醫院從2019年1月1日起，不再執行《醫院會計制度》，和其他事業單位一樣，嚴格執行《政府會計制度》。

李蓮花（2020）分析了新財務會計制度下，醫院的成本核算問題，先對現階段醫院成本核算存在的問題做了探討，然后提出了有針對性的對策建議；皮勝華（2020）認為，目前的醫院會計管理體制已經和中國經濟的快速發展不相適應，從財務會計向管理會計的轉型發展出發，分析了對醫院會計發展的啟示和要求；顧霞、李寶智（2020）探討了《政府會計制度》實施下，醫院科研基金的會計核算問題，對醫院科研資金存在的核算問題和業務操作層面的困境做了深入的分析，對醫院科研資金的核算提出了有益的建議；李穎（2020）分析了新醫改政策背景下，醫院財務管理和核算問題，并介紹了相關的對策建議；李蔚（2019）研究了《政府會計制度》在醫院會計工作實施中存在的問題，并提出了可能的創新途徑；張程臣（2019）以A醫院為例，使用案例分析法，分析了公立醫院實施《政府會計制度》必要性和存在的問題，并提出了A醫院應如何盡快適應新政府會計制度改革的建議。

目前，由于該制度實施的時間較短，政界和學界對該領域的關注度還不夠高，缺乏必要的理論依據和實踐基礎，因此，本文將對新形勢下，醫院執行《政府會計制度》的必要性、困境和有效路徑等問題作一探討，為后續的研究提供思路借鑒。本文的第二部分是新形勢下醫院執行《政府會計制度》的必要性分析，第三部分是新形勢下醫院執行《政府會計制度》存在的困境分析，最后一部分對醫院執行《政府會計制度》的有效路徑做了探析。

二、新形勢下醫院執行《政府會計制度》的必要性分析

按照我國對企業所有制性質的劃分標準，醫院也是事業性單位，但和一般事業性單位相比，一些大型公立醫院的規模和從業人員遠遠超過了很多事業性單位，除了具備通常企業追求利潤的商業特性外，醫院還體現出不同的公益性特征。這就決定了改革開放以來的很長一段時期，要為醫院設置的特有會計制度，比如2012年開始，醫院就開始執行《醫院會計制度》。但隨著中國經濟的快速發展和會計管理體制的不斷完善，醫院必須適應《政府會計制度》的基本要求和制度規范。

（一）醫院執行《政府會計制度》是醫院會計轉型的必然要求

2017年，國務院發布了《國務院辦公廳關于建立現代醫院管理制度的指導意見》，該指導意見指明了未來醫院會計轉型發展的方向和重點。要求作為預算單位的醫院，強化會計成本核算和成本控制，完善相應的會計機構和部門。傳統記賬式的財務會計模式已不合時宜，必須轉型為財務管理式的新型模式。醫院的會計人員也應由財務會計向管理會計轉變，這將從本源的制度層面改變醫院的會計工作。因此，為了適應醫院會計工作的轉型升級，醫院必須執行《政府會計制度》。

（二）醫院執行《政府會計制度》是化解醫院會計和政府會計制度不協調的不二選擇

和2012年《醫院會計制度》相比，《政府會計制度》的一個根本轉變是權責發生制和收付實現制下的“雙基礎”財務核算模式。雖然，權責發生制有自身的優點和時代貢獻，但仍舊無法準確核算醫院真實的經營管理狀況，而《政府會計制度》“雙基礎”的核算模式降低了醫院會計報告體系在時間和數據對財務報告的依賴程度，弱化了醫院會計在核算方法上的缺陷和不足。只有執行《政府會計制度》才能從根本上協調兩者之間的矛盾。

（三）醫院執行《政府會計制度》是醫院財務職能轉型的必然要求

傳統的醫院會計工作人員的職責主要集中在財務核算、記賬等方面，很少涉及醫院的經營管理。相比一般的醫院工作人員，從事醫院會計工作的人員更熟悉醫院的財務狀況，但卻不參與或很少參與醫院內部的制度設定和管理工作，顯然沒能做到“人盡其才、物盡其用”。同時，醫院會計人員的工作方式是采用“試錯”“干中學”的方式，通過不斷積累工作經驗和教訓的漸進模式來完成工作任務，很多會計人員缺乏必要的財務管理和財務核算的專業技能。醫院執行《政府會計制度》將改變這一現象，有助于醫院會計工作的深度融合，打破醫院會計不同行業的進入壁壘。

三、新形勢下醫院執行《政府會計制度》存在的困境分析

新形勢下醫院執行《政府會計制度》存在的困境主要體現在醫院會計科目重設和信息獲取兩個方面。

（一）醫院會計科目重設導致的業務困境

《醫院會計制度》和《政府會計制度》在科目設置上有很大不同。以資產負債表、收入費用表、凈資產變動變和現金流量表為例，資產負債表在內容設置上和以前的變化不大，但統計口徑和核算方法有了明顯改變。比如下設科目的“貨幣資金”“長期股權投資”“固定資產凈值”等均有不同程度的統計口徑變化。《政府會計制度》在收入費用表、凈資產變動變和現金流量表的明細科目設置內容和統計口徑上都有顯著的變化。再此，不再一一贅述。

基于此，醫院的會計業務將發生較大的變化，業務人員一方面要適應新舊體系的轉變，新制度下，管理業務和技術層面都面臨著極大的調整，醫院會計從業人員的業務能力不足問題會被越發凸顯，業務操作問題也將時有發生。

（二）獲取相關信息難度較大

新形勢下，獲取相關信息的難度，首先體現在體系構建層面，如何獲取制定滿足醫院新特征的核算體系的信息，是一個較難解決的棘手問題。然后，業務分解、業務銜接和記賬方式等相關的信息捕獲都需要一個漫長的探索過程。信息獲取、信息重構都會給醫院會計工作人員帶來更大的工作量。這是因為，新舊制度信息銜接的拿捏、會計核算體系的更新和改進、會計和審計核算制度重新梳理都需要耗費大量的時間和精力。因此，高效對接《政府會計制度》是醫院未來較長一段時期內要開展的重點工作。

四、新形勢下醫院執行《政府會計制度》的路徑選擇

根據上文提到的執行《政府會計制度》存在的困境，結合醫院發展的實際情況，從以下幾個方面提出可行的有效路徑。

（一）全面梳理和重點考究業務層面存在的問題

為了適應《政府會計制度》，醫院需對財務報表和成本收益核算方法做出及時的調整。同時，醫院的很多相關管理系統和體系都要進行適時的再規制和改變。要從會計核算、崗位設置、風險控制、業務對接、資產清查等業務流程著手，為《政府會計制度》在醫院內部的實施把好業務關，全面梳理，重點考究，解決業務層面存在的問題。

（二）注重醫院的信息化發展，推進醫院信息化系統建設

信息化系統是推動企業和醫院高效管理的重要抓手之一，沒有現代化的信息系統，高效率的醫院管理體制就無從談起。傳統的醫院信息化系統是構建于2012年起執行的《醫院會計制度》的基礎上，單一的、獨立的會計規則和記賬方式與《政府會計制度》的實施顯得格格不入。因此，要從制度環境、制度裝置、會計模式等視角出發，調整醫院的信息化系統，以財務專業需求、業務訴求、醫院管理提質增效為切入點，不斷構建并完善新型的醫院會計信息化系統。

（三）重構合理的制度裝置，加快醫院財務會計和管理會計的融合

諾斯認為，一項有效率的制度有非正式規則、正式規則和實施機制三部分構成。非正式規則和正式規則的匹配是有效制度的前提，而合理的實施機制是有效制度的保障。新形勢下，《政府會計制度》這一正式規則在醫院領域的實施，就要求醫院會計工作人員轉變以往的習慣和意識，主動對接新的制度環境，改變對傳統的醫院會計工作范疇的認知，不斷提升自己的業務水平和專業素質，適應會計工作的職能轉變。同時，醫院職能部門應提供豐富多彩的會計專業和業務培訓，為醫院會計人員的素質提升創造有利的外部條件，為探尋加快醫院財務會計和管理會計的深度融合的實施機制做出應有貢獻。