淺談政府會計制度改革對醫院會計核算的影響

李楠

摘 要：財政部會計司于2017年10月24日發布財會〔2017〕25號文宣布廢止之前行政事業單位所使用的所有相關會計制度，自2019年1月1日起全面實施《政府會計制度――行政事業單位會計科目和報表》。本文就此次新政府會計制度改革的主要內容、創建新政府會計制度的會計核算模式以及公立醫院執行新政府會計制度的相關問題進行淺顯分析，希望能夠對新政府會計制度的實施提供一些新思路。

關鍵詞：新政府會計制度;醫院會計制度;會計核算

一、政府會計制度改革的背景

十八屆三中全會上提出了建立以權責發生制作為政府財務報告的會計計量基礎，同時在印發機關厲行節約反對浪費的條例中也明確提出推進政府會計改革，完善政府會計制度，準確核算機關日常費用花銷，全面歸集收入成本費用，建立具有中國特色的政府會計制度核算體系的新要求。為此財政部先后出臺了政府會計基本準則以及存貨、固定資產、無形資產等相關具體準則作為新舊會計制度銜接的規定和補充規定。由此可見，此次政府會計制度改革對于提升會計信息質量、提高內部控制水平、加強預算管理、實施機關績效考核都具有重要意義。

二、政府會計制度改革的主要內容

1.創建由財務會計和預算會計組成的具有雙功能的新政府會計制度會計核算模式

政府會計制度改革將會計核算分解為財務會計和預算會計兩個功能，財務會計采用權責發生制進行會計核算并編制財務報告，預算會計采用收付實現制核算并編制決算報告。新會計核算模式能夠全面反映和監督政府的日常資產、負債、收入、費用、凈資產和預算執行情況，構建統一規范的政府會計體系，真實反映實際財務狀況，為政府部門經濟決策提供了重要的依據。

2.將納入預算管理的日常收支業務，采取預算和財務會計同時進行的平行記賬法

此次新政府會計制度的出臺體現了國家對預算管理工作的高度重視，按照新政府會計制度的會計政策的要求需要建立新的會計核算模式，即平行記賬法。在平行記賬法下，財務會計核算納入預算和非納入預算項目包括結轉分配等非現金項目，同時預算會計核算涉及預算的現金項目和非現金項目，二者同時進行可以更好地控制財政預算，方便預算考核和掌握預算執行情況，在成本支出上開源節流，經濟效益最大化。

3.新會計制度下會計科目的設置要求以及主要變化

在新制度核算體系下，會計科目分為資產類、負債類、凈資產類、收入類、費用類以及預算類科目，預算類科目又分為預算收入類、預算支出類、預算結余類三個明細項目。預算類科目的設置有利于財務會計和預算會計對于同一經濟業務進行平行記賬，將二者關聯起來，一一對應的關系，為政府加強預算管理奠定了基礎。

其他會計科目的主要變化則是根據目前的實際情況對原會計科目的一種“更新換代”，淘汰不常用和無法準確反映財務狀況的會計科目，增加和更新有助于實現科學規范化會計核算的會計科目。

三、公立醫院執行新政府會計制度的相關問題

1.會計科目的設置

（1）資產類會計科目。新增應收票據、研發支出、受托代理資產等會計科目，取消固定資產清理科目，對于通過微信、支付寶等第三方賬戶結算的資金在其他貨幣資金科目中核算，將存貨科目根據實際情況拆分為在途物品、庫存物品、加工物品明細科目，同樣將長期投資拆分為長期債券投資和長期股權投資用來核算債券投資和股權投資，累計折舊和累計攤銷更名為固定資產累計折舊和無形資產累計攤銷。

（2）負債類會計科目。應繳稅費拆分為應交增值稅和其他應交稅費，合并應繳國庫款和應繳財政專戶款為應繳財政款，將其他應付款拆分為其他應付款和受托代理負債。新制度下，未設置應付福利費科目，如果發生相關費用則計入費用類科目和預算支出科目。

（3）凈資產類會計科目。將事業基金、非流動資產基金、經營結余、財政補助結轉、財政補助結余合并為累計結余，專用基金科目保持不變。

（4）收入費用類會計科目。新制度取消了預算外資金收入、結轉自籌基金的會計科目，細化醫院收入類科目核算，設置業務活動費用和單位管理費用核算醫療支出和管理費用支出。

2.完善預算管理體系

（1）構建預算管理信息化系統。只有加快預算管理信息化建設才能滿足日常預算工作的需要，此外將預算管理和財務管理整合到同一個信息化平臺上，進行數據共享，從年初預算到預算會計的報銷核算，便于預算執行和監控，也方便醫院內部審計和內部控制等工作的開展。

（2）預算會計的核算范圍。收入支出類，預算收入下設九個明細類科目，其中事業預算收入下包括醫療預算收入和科教預算收入兩項，預算支出下設八個明細類科目，事業支出核算工資福利支出和商品服務支出兩項。資本化業務類，指在購置資產和在建工程方面的核算以及投融資業務類，即投資包括債券投資和股權投資，融資僅是借款類的融資業務。最后預算結余相當于資金結存，以及期末對財政撥款結轉計入財政結余類科目，非財政撥款結余計入結余分配類科目。

（3）預算會計和財務會計平行記賬法下的對應關系。資產類會計核算：財務會計庫存現金、銀行存款、其他貨幣資金、零余額賬戶用款額度、財政應返還額度對應預算會計資金結存下設相應明細科目，其中提現存現、暫付款等業務只是貨幣資金形式的轉換和暫時借款不做預算處理。財務會計其他應收款對應其他預算收入，應收票據和應收賬款對應事業預算收入，物資類及固定資產等通常和事業支出相對應。需要注意的是預算會計不核算不涉及資金流入流出的項目，上繳財政款未納入預算管理也不做預算核算，財務會計核算的待攤費用對應到預算會計的事業支出科目。

負債類會計核算：預算會計通常計入事業支出，但對預收取的住院病人住院押金等預收款和在建設期間發生的利息費用計入事業預算收入和其他支出科目，對收到用途不確定的暫存款時預算會計不做任何處理。

收入費用凈資產類會計核算：醫院日常收取的醫療款、醫療支出和管理支出，分別計入預算會計中的事業預算收入和事業支出科目，財務會計費用類科目通常對應預算會計支出類科目，凈資產類本期盈余分配和累計盈余對應預算會計事業支出和財政撥款結余（轉）科目。

3.醫院新舊會計制度的銜接工作

首先完成執行新制度前的準備工作，包括整理2018年12月31日之前的賬務處理，編制科目余額明細表，完成全部資產的清查和盤點工作。然后對新舊科目轉換涉及合并、分立，轉換的科目明細做進一步整理。最后建立新制度賬套，調試新制度下的財務管理信息化系統，將原制度下的科目余額過渡到新賬套，對在新制度下會計科目有變動的明細數據進行分析填列，完成期初余額試算平衡，保證新舊會計賬套的順利銜接。

4.財務報表的分析與運用

對因前期差錯、會計估計或會計政策變更等發生的以前年度會計事項調整，資產負債表在年初余額中調整，收入費用表在上年數調整，凈資產變動表在年初余額中調整。凈資產變動表中本年盈余項目反映醫院收入費用對凈資產的影響，包括財政項目盈余、醫療盈余、科教盈余。年末收入和費用結轉后，將本期盈余（非撥款形成的醫療盈余）轉入本年盈余分配，本期盈余（財政項目盈余、科教盈余及撥款形成的醫療盈余）轉入累計盈余下設相應明細。會計報表附注應對決策者重點關注的事項進行披露，如重大會計政策和會計估計變更、應收賬款的金額及賬齡、收入和支出的情況說明。預算結余差異表中對于往來款、計提的折舊費用和攤銷費用、發出存貨等財務會計與預算會計記賬時收入減費用不對等需要做預算差異調整，填列結余差異表時要注意檢查表內平衡以及差異的填列是否準確。

四、對醫院執行新政府會計制度的補充思考

首先財務人員應加強新政府會計制度的教育學習，基層會計人員業務水平參差不齊，無法應對此次會計制度的創新變革。其次應完善醫院財務管理信息化建設，便于及時準確的出具會計報告和預算報表，滿足政府會計制度改革的需要。最后新制度僅出臺一年左右時間，還有許多不成熟的地方，需要在工作中逐漸摸索，多探討交流，以更好地實施新政府會計制度。

參考文獻

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（責任編輯：劉海琳）