淺析現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則應(yīng)用對盈余管理的影響

邵波

[摘 要]2006年2月頒布的現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，其對資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定有了進(jìn)一步的細(xì)化和具體化，但在實(shí)際的運(yùn)用中仍然存在一定的盈余管理的空間。過度的盈余管理不僅會降低會計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性，而且還會影響投資者的決策行為，不利于企業(yè)的長足發(fā)展，甚至是危害到社會經(jīng)濟(jì)的安定。文章主要從資產(chǎn)減值與盈余管理之間博弈關(guān)系的研究入手，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行資產(chǎn)減值政策的運(yùn)用對盈余管理產(chǎn)生了一定的遏制作用，但同時也存在著很大的盈余管理空間，造成這種現(xiàn)狀的原因主要是資本市場不完善、會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不規(guī)范、公司治理機(jī)制不健全，以及外部監(jiān)督力量薄弱等。文章就是基于市場、法律法規(guī)體系、公司治理機(jī)制、外部監(jiān)督等角度提出相應(yīng)的建議，進(jìn)一步規(guī)范和控制企業(yè)的盈余管理行為。

[關(guān)鍵詞]資產(chǎn)減值;盈余管理;現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則

1 引言

早在30多年前，西方國家就已經(jīng)開始了對盈余管理的研究，并且取得了顯著的成果。在我國，越來越完善的資本市場導(dǎo)致了越來越多的企業(yè)“包裝”上市，隨之其盈余管理問題慢慢地受到會計(jì)理論界的廣泛關(guān)注，并且形成了會計(jì)研究的一個重要領(lǐng)域。企業(yè)通過一定的手段和方法，對利潤進(jìn)行操縱行為，以期達(dá)到自身利益的最大化及企業(yè)價值的最大化。由于我國在2006年頒布的會計(jì)準(zhǔn)則中明確的規(guī)定：如果某一項(xiàng)長期資產(chǎn)進(jìn)行了相關(guān)的減值準(zhǔn)備，那么在后面的會計(jì)期間不能將此減值準(zhǔn)備進(jìn)行轉(zhuǎn)回。在這項(xiàng)規(guī)定的作用下企業(yè)就通過計(jì)提短期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，并最后達(dá)到其盈余管理的作用。所以說研究資產(chǎn)減值對盈余管理的影響成為我國會計(jì)理論界必須探討的課題。

2 現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則應(yīng)用對盈余管理的影響分析

2.1 積極影響

2.1.1 減少資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的隨意性有利于遏制盈余管理行為

為了幫助企業(yè)投資者更好地掌握公司運(yùn)營的真實(shí)情況，以便做出更為準(zhǔn)確的投資決策，現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則明確規(guī)定了企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中對已經(jīng)發(fā)生減值跡象的資產(chǎn)確認(rèn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。比方說，對于商譽(yù)、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)只有在發(fā)生減值跡象的情況下才進(jìn)行減值測試，判斷是否需要確認(rèn)減值損失，估計(jì)資產(chǎn)可回收金額。對于難以確認(rèn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的單項(xiàng)資產(chǎn)，準(zhǔn)則第一次提出了“資產(chǎn)組”這一概念，規(guī)定通過確認(rèn)該資產(chǎn)所在的資產(chǎn)組的可回收金額來代替單項(xiàng)資產(chǎn)的確認(rèn)。諸如以上這些規(guī)定，一定程度上減少了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的隨意性，使會計(jì)信息更真實(shí)和可靠，維護(hù)了會計(jì)信息使用者的利益。

2.1.2 禁止轉(zhuǎn)回長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備有利于抑制盈余管理行為

在2006年頒布的現(xiàn)行準(zhǔn)則中就明確地提出“長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，在以后的會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回”的規(guī)定，只允許企業(yè)在處置資產(chǎn)時對資產(chǎn)減值進(jìn)行相關(guān)的處理。不同于舊準(zhǔn)則中提及的導(dǎo)致資產(chǎn)減值的因素消失后可以將已計(jì)提的減值準(zhǔn)備沖回的規(guī)定，這種禁止轉(zhuǎn)回的規(guī)定，明確地規(guī)范了企業(yè)管理者的行為，約束了企業(yè)進(jìn)行盈余管理的動機(jī)。

2.1.3 提高資產(chǎn)減值信息披露的透明度有助于控制盈余管理行為

基于原有準(zhǔn)則規(guī)定的考慮，2006年頒布施行的現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則中提高了企業(yè)資產(chǎn)減值信息披露的透明度。比如，對于資產(chǎn)減值的信息披露，在舊的準(zhǔn)則中并沒有特別多的要求，僅僅是在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提以及轉(zhuǎn)回金額方面要求披露，給企業(yè)操縱利潤，進(jìn)行盈余管理的行為創(chuàng)造了空間。現(xiàn)行準(zhǔn)則要求企業(yè)對資產(chǎn)組的取得、處置，資產(chǎn)減值的確認(rèn)時間，計(jì)提方法等多方面情況在財(cái)務(wù)報(bào)告中進(jìn)行詳細(xì)地披露，給投資者提供企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營狀況信息，方便其做出正確合理的決策，促進(jìn)企業(yè)更好、更健康的發(fā)展，同時也有助于相關(guān)部門的監(jiān)督管理工作的開展。

2.2 消極影響

2.2.1 資產(chǎn)減值的主觀認(rèn)定性給盈余管理保留了空間

在我國現(xiàn)有的準(zhǔn)則體系中，對資產(chǎn)減值跡象的認(rèn)定缺少量化標(biāo)準(zhǔn)，確認(rèn)和計(jì)量難度比較大。例如，在分析企業(yè)資產(chǎn)是否存在減值跡象時，需要了解企業(yè)所處市場近期是否存在重大變化，這些變化是否會影響到企業(yè)的經(jīng)營狀況;確認(rèn)企業(yè)資產(chǎn)的價值當(dāng)期是否存在大幅度的縮水，縮水的幅度是否明顯高于正常情況下的減值。而這些都是需要根據(jù)會計(jì)人員的個人專業(yè)判斷，以及根據(jù)綜合因素的考量進(jìn)行判斷。

2.2.2 資產(chǎn)減值測試操作的隨意性導(dǎo)致了盈余管理的產(chǎn)生

在實(shí)際操作中，可回收金額的確認(rèn)是一項(xiàng)很重要的工作。同時，可回收金額又是難以確定的。企業(yè)的管理者就會利用可回收金額的難以確定性，隨意操作資產(chǎn)減值測試，使結(jié)果有利于自身的利益，控制資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)盈余，最終實(shí)現(xiàn)盈余管理。例如，準(zhǔn)則中規(guī)定商譽(yù)的資產(chǎn)減值測試需要依照其所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行，但是如何確認(rèn)其所屬的資產(chǎn)組是一個問題。如果隨意地把商譽(yù)分配到過大或者過小的資產(chǎn)組里，都會直接影響到測試的結(jié)果，最終反映在企業(yè)的利潤表中。在實(shí)際操作中，企業(yè)往往會違背相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對資產(chǎn)減值政策隨意操縱。

3 完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)則應(yīng)用的相關(guān)建議

3.1 進(jìn)一步完善上市公司交易市場

隨著市場經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，資產(chǎn)的市場價格經(jīng)常性波動，上市公司的資產(chǎn)價值一般都由市場價值，即公允價值來決定。因此，公允價值成為衡量企業(yè)資產(chǎn)價值的一個重要標(biāo)準(zhǔn)。我國的資本市場體系目前仍然不是特別的完善，上市公司很難真正意義上獲取公允價值。但是，確定資產(chǎn)的公允價值比確定資產(chǎn)未來帶來的經(jīng)濟(jì)利益顯得更為容易些。

3.2 提升對盈余管理的監(jiān)督水平

資產(chǎn)是公司很重要的一部分，上市公司在估計(jì)減值時，基于相關(guān)因素的考慮，存在較大的利潤調(diào)整空間，通過注冊會計(jì)師的外部審計(jì)便能減少上市公司錯報(bào)的可能性，提升會計(jì)信息的可信程度。從目前來看，受我國具體情況的約束，注冊會計(jì)師缺少應(yīng)有的獨(dú)立性，因此需要進(jìn)一步完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，強(qiáng)化審計(jì)師的職責(zé)，明確審計(jì)程序，充分發(fā)揮獨(dú)立審計(jì)對上市公司的監(jiān)督作用;同時，加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所的法律風(fēng)險(xiǎn)，監(jiān)督部門應(yīng)加強(qiáng)對法律法規(guī)的宣傳和建設(shè)，加重處罰會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師違規(guī)行為的力度，提高審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)和法律意識，保障注冊會計(jì)師行業(yè)的公正性和獨(dú)立性。

3.3 完善公司的治理機(jī)制

因?yàn)樯鲜泄镜墓蓹?quán)結(jié)構(gòu)普遍都不完善，所以企業(yè)的治理機(jī)制或多或少也存在著一些問題，企業(yè)就需要制定一套完善并行之有效的內(nèi)部控制制度來規(guī)范企業(yè)的會計(jì)行為，完善上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu);建立健全激勵機(jī)制，使得所有者和經(jīng)營者的利益能夠保持一致，保證上市公司會計(jì)信息的公允性、真實(shí)性和可靠性。

3.4 提高會計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)素養(yǎng)

財(cái)務(wù)部門是一個企業(yè)核心的組成部分，而會計(jì)人員對于提供真實(shí)準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息起著至關(guān)重要的作用。在具體的實(shí)務(wù)操作中，財(cái)務(wù)人員要依據(jù)職業(yè)判斷來進(jìn)行選擇，這就要求財(cái)務(wù)從業(yè)人員自身不斷地學(xué)習(xí)和研究我國的各項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則與制度，提高職業(yè)道德素養(yǎng)，保障財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量。

4 結(jié)語

文章以現(xiàn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)則為研究對象，介紹了資產(chǎn)減值準(zhǔn)則應(yīng)用對盈余管理的影響。從積極影響與消極影響兩個角度進(jìn)行了分析研究，并找出解決問題的一些建議。

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