基于作業成本法的高校教育成本核算探討

趙葉靈 常光輝

摘 要：近些年來，隨著教育成本的加大投入，高校成本核算業務逐步增多。作業成本法可以合理地匯總與分配較為錯綜復雜的間接計入費用，還能實現成本管控。因此，對于學校而言，在成本核算中引入作業成本法在理論與實踐上都有重要意義。本文圍繞高校教育成本核算展開研討，分析高校教育成本核算問題的成因，建立高校作業成本核算系統，并提出保障措施。

關鍵詞：作業成本法;高校;教育成本;成本核算

隨著高校教育體制改革的持續推進，各級政府機構、學校以及公眾對于教育成本信息的關注度繼續加深。而多年來各級部門沒有足夠重視教育成本核算問題，成本核算較為簡單，已不能滿足新時代高校對成本管理的需要。作業成本法更強調精確性和科學性，這就為教育成本處理指明了新的方向。

一、作業成本法及高校教育成本概述

作業成本法是把耗費的人力、物力、財力根據發生的動因分配到作業，并把成本根據動因分配到成本對象的核算與管控手段，作業成本法更專注于間接費用處理。作業成本法從兩個維度進行，一就作業成本核算而言，就是將成本動因考慮進來，通過計算得到終極對象所消耗的成本;二在作業成本管控方面，就是通過終極對象所耗費的各類成本，反過來找尋相應的生產流程，對成本進行嚴格把控，實現高效發展。

高校教育成本包括教育經費、職工薪酬、固定資產折舊費用及其維護保養開支，以及實際支付的學生受益補助支出和其他相關費用。根據發生的原因，學者們將教育成本劃分必要成本和建設成本，前者指的是在日常培養過程中必須花費的支出，往往用于購置短期資產;后者則是高校為培養學生而采購的長期資產所需要花費的支出。

二、高校教育成本核算的存在的問題分析

1.核算制度不完善

高校以財政部下發的會計制度為指導文件來進行處理，但是在整個文件沒有提及對教育成本處理，還是和過去一樣強調經費的收支核算。由于相關制度和細則缺失，讓高校的財務人員進行教育成本核算工作時，大多是按工作經驗進行大致的成本核算。對目前的教育成本核算來說，應健全相關制度建設，出臺相應文件及操作規范，促進高校成本核算工作盡快落實。

2.核算操作太復雜

高校教育成本核算在理論研究層面上已經有了很大的發展，眾多學者們對成本的內容構成、核算的范疇以及核算的過程等都有深入地探討，但實踐應用較為困難。首先，當前會計制度并不太能具體地指導成本處理。因為針對學生進行培養的時間跟會計核算的時間不同，而成本核算需要統一的時間進行運作。其次，收入和支出的核算不太符合成本核算的要求。盡管目前已經采用了權責發生制處理相關成本，但高校采用的收支方式仍然無法適應成本計算和控制的渴求。

3.核算監督機制不健全

關于教育成本的核算，財政部是要求進行數據報送的，但是許多學校認為國家對成本核算無詳細要求，地方教育部門對成本核算也無專門規定，財務部門就順其自然地拖延成本核算工作，即使上報數據也是簡單地提取。加之高校的教育科研經費、基建撥款等支出備受社會關注，財務部門的重點就在這些工作上，成本核算即使不太準確，也對整個任務的完成無太大影響。高校的教育經費主要來源于各級財政，充足的資金來源使得學校沒有資金短缺的憂患意識，財務負責人也很少考慮到建立核算監督機制。

三、基于作業成本法的高校教育成本核算體系構建

高校具備較好的管理基礎，實施作業成本法可能遇到的阻礙較少。高校的規模較大，核算對象較為復雜，核算的間接費用較多，核算周期相對較長，也適合采用作業成本法進行核算。

1.確定成本的開支范圍

作業成本法是基于高校所有教學環節產生的支出來構建核算和管理體系，因此，基于作業成本來構造成本核算和管理系統，首先必須明確各個環節成本的支出范疇和內容，劃分具體要素。教學過程產生的與培養學生各個環節密切吻合的成本納入直接或者間接成本，劃入作業成本的核算范圍;而與教師或者學生的個人科學研究、社會服務的相關支出就不再計入教育成本的處理范疇。在作業劃分上將對學生教育的資源消耗確定為主要作業，而后勤等輔助部門的資源消耗認定為支持作業。

2.劃分資源項目，確定作業中心

根據教育經費的使用情況，可以劃分資源項目為：職工薪酬支出、圖書相關支出、水電采暖開支、差旅費開支、低值易耗品耗費、科研經費支出、折舊費、維修支出、辦公支出、其他開支等。高校在規定各類作業之后，就要對所有的作業詳細分析，找出相同的部門，將有共同特性的作業劃分至一個作業中心。作業中心的數量設置根據各個高校的實際情況來決定，作業中心數量的多少應于高校的規模大小相吻合。過多且較為細碎的作業中心就不能適應小規模的高校，這樣會給成本核算增加難度;較為單一的作業中心也不能適應大規模的高校，這樣會降低成本核算的準確度。

3.分析資源動因，歸集資源費用

資源動因是成本動因里的一個首要構成部分。在探討高校資源動因的時候，要遵循重要性原則，對提取麻煩并且次要的內容舍棄，對復雜但關鍵的內容要進行詳細分析，提取最重要的資料。資源動因的確定，高校比較復雜的就是將一些公共費用如保障運行經費如何進行分配，每個作業中心承擔多少，這個資源動因的確定是最關鍵的內容。而高校的日常經費，涉及到全體師生，這樣的費用就能直接歸集到最終成本。另外，還有一些資源消耗集中在某一作業中心，這些資源費用就可直接計入作業中心。

4.分析作業動因，計算作業成本

作業動因也是成本動因中另一個重要的組成部分。作業動因的確定需要在充分了解高校具體情況的同時，也要有較高的判斷和決策水平。所謂作業動因就是成本對象對于作業需求的強度和頻次的最適當的一種數目衡量基礎。比如對教學管理任務的情況而言，實際學生數與之密切相關，因此實際學生數就是該中心的動因。明確了作業動因，隨之可以確定分配率，推算作業成本。另外，選擇作業動因需要遵循：一是要與消耗作業的原因相吻合;二是要具有代表性和重要影響;三是要容易獲取，取得的代價小。

5.計算教育總成本和生均成本

教育資源消耗數據要經過各相關部門逐一核實，然后按作業中心處理資源耗費數據，再將作業中心的成本按照動因分派給各個成本對象，經過這些步驟，教育成本就能順利計算出來。通過對主要作業以及支持作業的歸集，再具體分配到每個具體計算對象，如各個學院或者是每個層次的學生，進而就可計算出不同類別下的生均成本。

四、高校教育成本核算應用作業成本法體系的保障措施

1.做好核算前期準備

在推進作業成本法核算之前，要匯集大量的支出資料，因此前期的任務是十分重要的。 前期的準備對各部門之間的默契要求比較高，所以需要加強各職能部門以及各學院之間的配合。我們就需要在領導層面先提高意識，讓領導層支持進行作業成本核算，這樣也就避免了在實際操作中遇到不配合的情況。除此之外，高校還需要成立單獨的核算部門，由財務處負責人為核算部門的領導，在成立部門的過程中需要吸納一些高素質人員處理數據搜集、數據整理、數據核算以及數據核查。

2.再造核算系統

由于學校目前的會計核算系統不能滿足作業成本法實施的條件，很難精確地將有關耗費進行處理，所以就要對目前的核算系統加以再造，為作業成本核算模式的順利建造打下基礎。各個學校由于辦學類型不完全相同，資源消耗情況差別很大。作業成本法的使用，還是要依據自身的具體環境，確定成本核算體系，不可盲目模仿別人的處理方法。例如對于一些綜合性大學而言，理工類和文經類學院相比可以得知，實驗設備的維修代價很大，就應該找出更精準的影響因素。所以，學校要再造會計核算流程，升級相關財務軟件，從而使作業成本法可以更加有效地實施。

3.成立監管機構和核算部門

首先，大學要成立成本管理委員會。主要由分管校長、財務處負責人以及其他相關部門負責人等組成，對作業成本法的全過程進行監管，并對一些重要決策進行把控，對作業成本工作進行事前動員、事中指導、事后總結。其次，大學要成立作業成本核算組織。搜集運用作業成本法過程中需要用到的數據;協調各職能部門開展成本管控;確定成本開支范圍、劃分作業中心、歸集作業成本、計算生均成本等。在建立成本管理委員會以及成本核算組織的基礎上，健全成本監管體系，開展作業成本法核算工作。

參考文獻

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（責任編輯：劉海琳）