農信社改制農商行清產核資審計存在問題及分析

李寶瑩

摘要：農信社改制農商行的步伐在加快，然而由于股東資質不合規、信貸不良資產較多、會計核算不規范的問題，給改制造成一定的障礙。本文以A市、B市農信社改制農商行審計項目作為參考案例，概述農信社改制農商行清產核資審計存在問題及解決思路。

關鍵詞：農村信用社;農村商業銀行;農信社改制;清產核資審計

一、農信社改制農商行概述

2017年8月，廣東省委、省政府通過《關于全面推進農村商業銀行組建工作的實施方案》。2017年11月，省政府會議要求到2018年底廣東省農村信用合作社（以下簡稱“農信社”）全部完成改制農村商業銀行（以下簡稱“農商行”）。

農信社改制農商行的步伐在加快，然而由于股東資質不合規、信貸不良資產較多、會計核算不規范的問題，給改制造成一定的障礙。

A市、B市是某省欠發達城市，A市轄內兩家農商行、一家農信社合并組建農商行，改制項目仍在進行中。B市四家農信社合并組建農商行，已完成改制。

二、存在問題及分析

（一）股東資質問題

1.入股資金來源證明不足

A項目中，其中1.2億元入股資金已通過母公司賬戶劃入發起人甲公司賬戶，但申報資料未進一步披露母公司該筆資金來源。

分析：根據中國銀監會令（2015年第3號）“第十一條 境內非金融機構作為發起人，應符合以下條件：（十）入股資金為自有資金，不得以委托資金、債務資金等非自有資金入股”。因此審計過程應對母公司的資金來源進行穿透，獲取資金來源的證據，證明發起人的資金來源于自有資金。

2.股東關聯方資金占用比例過高

甲公司擬持有A市農商行（籌）1.2億股，占比10%。該公司2016年、2017年審計報告披露，其他應收款分別為9億元和10億元，分別占資產總額的66%和68%。甲公司雖然就資金占用與乙公司簽訂了借款合同并通過了股東會決議，但由于雙方實際控制人皆為同一自然人，關聯方實際可不受約束使用該公司資金。

分析：股東關聯方資金占用比例過高，存在虛增總資產的風險。甲公司應提供借款到賬和償付利息的銀行轉賬憑證、繳納稅款的外部憑證，為資產真實性和交易公允性提供證據。

（二）非信貸問題

1.抵債資產未符合確認條件

B項目中，農信社2000年12月接收以物抵債資產一宗，債務人丙石油化工廠，抵債金額22.34萬元，該抵債資產無法院裁定書、無協議抵債合同。

分析：根據《財政部關于印發<銀行抵債資產管理辦法>的通知》（財金 [2005]53號），“第七條以物抵債主要通過以下兩種方式：

（1）協議抵債。經銀行與債務人、擔保人或第三人協商同意，債務人、擔保人或第三人以其擁有所有權或處置權的資產作價，償還銀行債權。

（2）法院、仲裁機構裁決抵債。通過訴訟或仲裁程序，由終結的裁決文書確定將債務人、擔保人或第三人擁有所有權或處置權的資產，抵償銀行債權。”

本案例中，丙石油化工廠抵債資產（金額22.34萬元），無法院裁定書及抵債合同，不符合抵債資產接收條件，應還原為“發放貸款及墊款”科目核算。本次清產調減抵債資產223，415.00元，同時調增發放貸款及墊款123，000.00元，調增應收利息100，415.00元，相應調增未分配利潤。

2.抵債資產處置未及時入賬

B項目中，農信社抵債資產2018年9月拍賣，并于9月15日競價成功，成交價288萬元，成交款已于9月17日全額到賬，農信社于2018年10月25日完成賬務處理。

分析：抵債資產處置在2018年9月17日收取全部款項，并交付所有權。清產核資基準日是2018年9月30日，晚于抵債資產處置日，因此應調減抵債資產。

3.將未完善法定程序的老股金調整至其他應付款

B項目中，農信社“實收資本”科目核算的無法確定對象的老股金87.98萬元，調整至“其他應付款”科目核算。

分析：根據《農村商業銀行組建審批工作操作指引（試行）》（銀監農金[2017] 34號）關于原股金的處置應履行規范的公告程序后轉入其他應付款科目。由于農信社在基準日前沒有完善法定程序，無法確認對象的待核查資格股（老股金）應暫列于實收資本，待完成法定程序后，轉到其他應付款。

4.未經審批，將分紅補貼資金結轉至營業外收入

B項目中，清產核資基準日，應付股利期末余額93萬元，來源是XX省農村信用社聯合社（以下簡稱“省聯社”）下劃農信社分紅補貼資金。分紅失敗，長期掛賬。

分析：未經省聯社審批，未能確定應付股利是否應歸還省聯社，還是留存在農信社作為日常經營使用，不能隨意結轉至營業外收入，應還原到應付股利。

5.清產核資基準日后獲取政府捐贈承諾函，作為調整事項

B項目清產核資過程中，農信社以XX市人民政府出具《關于組建XX農村商業銀行相關工作的承諾函》，承諾在XX農村商業銀行開業前足額處置變現政府捐贈資產為依據，調減四家農信社相關無形資產，合計調增未分配利潤1.13億元。

分析：經查，《XX市人民政府關于組建XX農村商業銀行相關工作的承諾函》出具日期2018年10月13日，晚于清產核資基準日，屬于不影響資產負債表日的存在狀況的非調整事項。應把該政府捐贈承諾作為資產負債表日后非調整事項，對上述不合理調整進行還原。

（三）信貸問題

1.個別貸款風險分類不準確

部分借新還舊貸款存在多次逾期情況，風險分類應下調至次級類。截至基準日，四家機構共有14筆借新還舊貸款存在利息逾期的情況，貸款余額合計223.96萬元。農信社清查后分類為關注類。

分析：上述情況不符合《中國銀行業監督管理委員會關于印發<農村合作金融機構信貸資產風險分類指引>的通知》（銀監發[2006]23號）關于“為清收貸款本息、保全資產等目的發放的借新還舊貸款至少劃為次級類”的規定。上述貸款的風險分類應下調為次級類。

2.關聯關系披露不充分，未將提供大額擔保的貸款納入集團客戶

丁公司貸款997萬元、戊公司貸款2460萬元、己貸款270萬元均由張某提供擔保，上述3戶貸款存在擔保關聯，為“陳某”系列集團客戶，未披露關聯關系。

分析：上述情況不符合《商業銀行集團客戶授信業務風險管理指引》（中國銀行業監督管理委員會2003年第4號令）第六條“商業銀行對集團客戶授信應遵循以下原則：統一原則。商業銀行對集團客戶授信實行統一管理，集中對集團客戶授信進行風險控制”的規定以及《中國銀監會關于進一步加強信用風險管理的通知》（銀監發[2016]42號）第三條“在計算大額風險暴露時，對具有經濟關聯關系的客戶參照集團客戶進行授信和集中度管理。存在經濟關聯性是指一方的倒閉將很可能對另一方的清償能力造成重大負面影響的情形，包括但不限于：一方為另一方提供大額擔保”的規定。應披露上述案例中屬于同一集團的關聯關系，并將大額擔保的貸款納入集團客戶。

3.貸款展期不合規

B項目中，農信社分別于2009年9月10日至2011年7月5日向各公司發放多筆社團貸款，貸款期限為5年，于2014年至2015年陸續到期，貸款到期后辦理展期，展期期限為5年。

分析：上述情況不符合《貸款通則》關于“長期貸款展期最長不得超過3年”的規定。應調整貸款展期期限。

三、結論

農信社改制農商行清產核資審計需要充分了解金融機構的政策法規、會計制度、內控與風險管理制度。本文結合農信社改制農商銀行實際工作中的案例談談存在問題和解決思路，希望農信社改制農商銀行的征程更加順利。

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