新稅改背景下的個人所得稅稅收籌劃

(云南財(cái)經(jīng)大學(xué) 云南 昆明 650000)

一、個人所得稅稅收籌劃概述

我國個人所得稅法是從1980年開始執(zhí)行的，經(jīng)歷了多年的發(fā)展，個人所得稅法已經(jīng)逐漸成熟。隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，國民人均收入水平的提升，為了適應(yīng)新國情，2019年1月1日我國正式實(shí)施了新的個人所得稅法，在新個稅法背景下，個稅的籌劃方法成為了當(dāng)下社會的熱點(diǎn)內(nèi)容。稅收籌劃是指納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)的前提下，通過對納稅主體的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項(xiàng)，結(jié)合戰(zhàn)略做出的事先安排，以達(dá)到少繳稅和遞延繳納、規(guī)避納稅風(fēng)險及良好社會聲譽(yù)等目標(biāo)的一系列謀劃及管理活動。個人稅收籌劃是一項(xiàng)長期且需要高水平操作性的工作，屬于事前行為，只要在法律允許的范圍內(nèi)，根據(jù)自身實(shí)際情況，可以在對稅收政策的充分解讀之下，選擇一個最有利于個人的繳稅方式。

二、個人所得稅的最新改革內(nèi)容

2018年新修訂的《個人所得稅法》是我國個稅歷史上修改幅度最大的一次修訂，修訂的主要內(nèi)容有：

(一)居民納稅人與非居民納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

新稅法的規(guī)定將原《個人所得稅法》中，居住時間標(biāo)準(zhǔn)從“365 天”縮短為“183 天”，縮短認(rèn)定時間，意味著擴(kuò)大居民納稅人的范圍，顯示出我國對居民管轄權(quán)的強(qiáng)化。

原個稅法實(shí)施條例中第三條規(guī)定，納稅人臨時離境單次不超過 30 天、累計(jì)離境不超過 90 天不扣除在華天數(shù)。新個稅法中納稅人在境內(nèi)居住時間從 90 日至 5 年之間相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策詳見表1：

表1 境內(nèi)無住所的納稅人納稅義務(wù)明細(xì)表

(二)向綜合與分類相結(jié)合的混合征收制轉(zhuǎn)變

新個稅法引入了綜合所得的概念，將工資薪金所得、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得四類收入納入個人綜合所得，合并計(jì)算應(yīng)納稅所得額，其余的五類個人所得則仍然實(shí)行分類征收，這一改變實(shí)現(xiàn)了我國個人所得稅征收方式由單一分類征收向綜合與分類相結(jié)合征收方式的轉(zhuǎn)變。

(三)提高基本減除費(fèi)用、擴(kuò)大低稅率級差

新個稅法中，綜合所得仍然適用 3%至 45% 的七級超額累進(jìn)稅率，但基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)由原來的3500元/月提高到5000元/月，同時擴(kuò)充了 3%、10%、20%等幾個低稅率標(biāo)準(zhǔn)的級距。例如原稅法適用3%稅率的應(yīng)納稅所得額只有1500元，新個稅法則增至3000元；原稅法適用10%稅率的應(yīng)納稅所得額為300元，新稅法增至9000元。

(四)新增六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除

此次新稅法修訂的一大亮點(diǎn)是新增六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除，扣除內(nèi)容是和社會民生息息相關(guān)的贍養(yǎng)老人、子女教育、繼續(xù)教育、住房租金、普通住房貸款利息、大病醫(yī)療支出，具體的扣除標(biāo)準(zhǔn)為：贍養(yǎng)老人2000元/月、子女教育1000元/月、繼續(xù)教育300元/月或400元/月、住房租金800元/月或1100元/月或1500元/月、住房貸款利息 1000 元/月，大病醫(yī)療則在自負(fù)醫(yī)藥費(fèi)超過1.5萬元的且在8萬元的限額內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。

(五)建立年度綜合所得匯算清繳制度

新個稅法建立居民納稅人綜合所得年度匯算清繳制度，即按年計(jì)算個人所得稅，按月或按次預(yù)扣預(yù)繳稅款，年度終了的規(guī)定時間內(nèi)辦理匯算清繳，稅款多退少補(bǔ)。月預(yù)扣預(yù)繳稅款的計(jì)算公式如下：

月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額=(累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額×預(yù)扣率-速算扣除數(shù))-累計(jì)減免稅額-累計(jì)已預(yù)扣預(yù)繳稅額

三、新個稅下個人稅收籌劃的具體策略

(一)納稅人身份選擇的稅收籌劃

根據(jù)新《個人所得稅法》的規(guī)定，居民納稅義務(wù)人是指在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而一個納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)居住累計(jì)滿 183 天的個人，為居民納稅個人，負(fù)有無限的納稅義務(wù)。不滿足居民納稅人資格的納稅人為非居民納稅人。非居民納稅人承擔(dān)有限的納稅義務(wù)，在減少稅收負(fù)擔(dān)的角度來說，納稅人應(yīng)當(dāng)選擇非居民納稅人身份。具體籌劃思路如下：

1、根據(jù)新《個人所得稅法》關(guān)于居民納稅人的相關(guān)規(guī)定，可以考慮跨年來華居住的方式，例如，可以考慮2019年7月5日來華，2020年6月30日離境，這樣實(shí)際在華居住時間接近一年，但是2019和2020兩年在華居住的時間均未超過183天，因此兩年都是非居民納稅人。

2、新《個人所得稅法》中對于居住時間183天的規(guī)定中指出，對于納稅人納稅年度內(nèi)在華居住時間計(jì)算中臨時離境超過30天的，居住時間將重新計(jì)算，這就意味著如果納稅人在華居住期間如果能夠?qū)⑴R時離境時間控制在 30天以上，即使累計(jì)居住時間超過183天其身份也是非居民納稅人。

(二)工資、薪金所得的稅收籌劃

1、利用差旅費(fèi)補(bǔ)貼合理避稅

在個人所得稅法的相關(guān)規(guī)定中，因出差產(chǎn)生的差旅費(fèi)津貼和誤餐補(bǔ)助，二者分別發(fā)生的在200元范圍內(nèi)的支出不計(jì)稅，超過部分一并計(jì)入“工資、薪金所得”征收個人所得稅。企業(yè)可在差旅費(fèi)津貼和誤餐補(bǔ)助的標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)，盡量多安排發(fā)放差旅費(fèi)補(bǔ)助，以降低員工的個人所得稅稅負(fù)。

2、利用發(fā)票合理避稅

一般來說，單位因工作需要為員工個人負(fù)擔(dān)的交通費(fèi)、網(wǎng)絡(luò)通訊費(fèi)、餐飲費(fèi)，采取全額或限額實(shí)報實(shí)銷的，暫按每人每月不超過300元的標(biāo)準(zhǔn)，憑合法憑證，不計(jì)入個人當(dāng)月工資、薪金收入征收個人所得稅。但是，如果單位上述費(fèi)用以現(xiàn)金的形式計(jì)入員工個人工資，這將在無形中增加了員工的個人所得稅稅負(fù)。在上述三項(xiàng)費(fèi)用發(fā)生時，應(yīng)當(dāng)獲取正規(guī)渠道的發(fā)票，向單位進(jìn)行實(shí)報實(shí)銷，那么這部分費(fèi)用就屬于正常消費(fèi)，不屬于新個人所得稅法的計(jì)稅范圍，也就無需就這部分進(jìn)行繳稅。

3、適當(dāng)提高福利降工資

增加薪金收入能滿足消費(fèi)需求，但由于工資薪金個人所得稅的稅率是超額累進(jìn)稅率，當(dāng)累進(jìn)到一定程度，新增工資薪金帶給個人的可支配收入就逐步減少。因此，想辦法降低名義收入，把個人現(xiàn)金性工資轉(zhuǎn)為提供必需的福利待遇，這樣既滿足了消費(fèi)需求，又可以少繳個人所得稅。例如，西安高新區(qū)一公司聘用高管，計(jì)劃支付年薪是120萬，但經(jīng)過咨詢稅務(wù)師事務(wù)所，與高管達(dá)成協(xié)議，將年薪降低為80萬，同時給高管提供一套現(xiàn)房和一輛車使用。此外，鑒于該公司員工以技術(shù)性員工居多、聘用合同期相對較長等特點(diǎn)，又適當(dāng)降低員工名義工資，同時為員工提供宿舍以及將繳納的公積金、養(yǎng)老保險等金額適當(dāng)提高，從而提高員工福利。

(三)利用專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目合理避稅

此次個稅改革新增了6項(xiàng)附加扣除，這為納稅人的稅收籌劃提供了新的方向和思路——家庭籌劃，納稅人應(yīng)該充分利用現(xiàn)有政策，采取最合適的方式讓自己享受最大程度的減稅。

1、子女教育專項(xiàng)附加扣除的稅收籌劃

根據(jù)新個人所得稅法規(guī)定，納稅人子女接受學(xué)前教育和學(xué)歷教育的相關(guān)支出，可以按照每個子女每年12000元(每月1000元)的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除。扣除方法上規(guī)定，受教育子女的父母分別按照扣除標(biāo)準(zhǔn)的50%扣除；也可以選擇由其中一方按扣除標(biāo)準(zhǔn)的100%扣除。在一個家庭中，夫妻雙方誰的工資高，則讓誰全額扣稅更合適，這樣從整個家庭來說可以少繳稅。例如，張先生女兒明年將年滿3歲上幼兒園，剛好滿足稅法規(guī)定，可以每個月享受1000元的子女教育專項(xiàng)附加扣除額。但是，張先生的收入比其妻子的要高很多，所以張先生和其妻子商量決定選擇由張先生按照100%的扣除標(biāo)準(zhǔn)來扣稅。

2、繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除的稅收籌劃

新個稅法規(guī)定，納稅人接受技能人員職業(yè)資格繼續(xù)教育、專業(yè)技術(shù)人員職業(yè)資格繼續(xù)教育支出，在取得相關(guān)證書的年度，可按照每年3600元定額扣除；該教育支出可以由其父母按照子女教育支出扣除，也可以由本人按照繼續(xù)教育支出扣除，但不得同時扣除。如果個人有多個考證需求，那么可以分年度逐項(xiàng)來考取，以確保充分享受每年這項(xiàng)扣除。此外，還可以進(jìn)一步考慮的是，父母和本人誰的收入高，給收入高的一方來扣除會更劃算。

(四)利用年終獎合理避稅

在新個人所得稅法中，在2021年年底之前，年終獎可以在個人考慮自身實(shí)際情況的條件下，選擇并入綜合收入之中，或是也可以選擇以12個月均攤來確定稅率，進(jìn)行單獨(dú)的稅額計(jì)算。若是員工個人的2019年收入為4.8萬元，未達(dá)到納稅標(biāo)準(zhǔn)，12月31日收到公司發(fā)放的年終獎3萬元。若是選擇并入綜合，則需要納稅金額為：(4.8+3-6)*3%=0.054萬元；若是選擇12月均攤發(fā)放，則需繳納稅額為：3*3%=0.09萬元。如果員工個人的2019年收入為18萬元，達(dá)到納稅標(biāo)準(zhǔn)且需繳納0.95萬元，12月31 日收到公司發(fā)放的年終獎3元。若是選擇并入綜合，則應(yīng)納稅所得額=18+3-6=15 萬元，全年累計(jì)稅額為15*20%-1.69=1.31萬元；若是選擇12月均攤發(fā)放，則全年需繳納稅額為：3*3%+0.95=1.04萬元。從上述案例可以看出針對不同收入標(biāo)準(zhǔn)的員工，其降低稅負(fù)的籌劃方案也有所不同。

(五)所得適用稅目轉(zhuǎn)換的稅收籌劃

根據(jù)新《個人所得稅法》的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)納稅人從兩處或兩處以上獲得工資薪金所得時，年終匯算清繳時，只允許扣除一次生計(jì)費(fèi)用(每月5000元)。例如，假設(shè)趙某每月從兩處取得工資收入均為5000元，年終匯算清繳時應(yīng)稅所得額為(5000+5000)×12—5000×12-專項(xiàng)扣除-專項(xiàng)附加費(fèi)用=60000-專項(xiàng)扣除-專項(xiàng)附加費(fèi)用，但是假如趙某將從第二處取得工資薪金轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報酬、稿酬所得或者特許權(quán)使用費(fèi)所得，則其獲得的這項(xiàng)收入可以減計(jì)20%或44%，因?yàn)閯趧?wù)報酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)所得匯算清繳時可減計(jì)20%或44%計(jì)入收入，此例中如果趙某將第二筆工資薪金轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報酬，則年底匯算清繳應(yīng)稅所得額為5000×12+5000×12×(1-20%)—5000×12-專項(xiàng)扣除-專項(xiàng)附加費(fèi)用=48000-專項(xiàng)扣除-專項(xiàng)附加費(fèi)用，應(yīng)稅所得額將減少12000 元，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。