新收入準則對企業增值稅和企業所得稅影響的思考

■鞠錄波

（中天運會計師事務所（特殊普通合伙）山東分所）

結合企業的自身情況及發展要求，全面了解新收入準則對其增值稅及所得稅的影響，可使企業納稅工作開展更加高效、科學，為現代企業的更好發展打下基礎，避免增加其稅負。因此，在對企業增值稅和所得稅方面進行研究時，應對新收入準則所產生的影響加以思考，滿足企業在生產經營中的成本經濟性要求，為其生產效益增加、可持續發展等提供必要的支持。

1 新收入準則概述

2017年，7月財政部財政部修訂發布了《企業會計準則第14號收入》準則，為提高對新收入準則的正確認識，細化與之相關的研究內容，需要了解本次準則修訂的背景及內容等。

1.1 本次準則修訂的背景

（1）我國長期以來收入確認分別按照收入準則及建造合同準則兩個不同體系執行，銷售商品以主要風險報酬轉移作為收入確認條件；建造合同按照完工百分比法確認收入。如何劃分業務類型選擇收入確認方法，實務中存在諸多困惑，為解決原收入準則實施中存在的具體問題，兩個不同標準統一為一個模型標準，增加會計信息的可比性，對收入準則進行了修訂。

（2）2014年5月，國際會計則理事會頒布了《國際財務報告準則第15號與客戶之間合同產生的收入》，自2018年1月1日起生效。為保持與國際財務準則的持續趨同對收入準則進行了修訂。

1.2 本次新準則修訂的原則及主要內容

①以確認收入的方式應反映向客戶轉讓商品或服務的模式，確認金額應反映因交付商品或服務而預期有權獲得的金額，為收入確認的核心原則；②收入與建造合同兩個準則收入確認統一為一個收入確認模型，以控制權轉移取代風險報酬轉移作為收入確認判斷的標準。從識別客戶合同、識別履約義務、確定交易價格、分攤交易價格、確認收入這五方面入手，可為新收入準則轉移權的科學判斷提供參考依據，確保企業涉稅項目申報工作開展有效性；③收入確認要先行區分，該履約義務是某一時段內的履約義務還是某一時點的履約義務；④明確了多重交易安排合同的處理標準，對交易價格的確定提供更多具體指引，對特定交易明的收入確認計量提供標準及會計處理方式等進行了必要規范。為總額與凈額確認收入區分、收入確認時點及金額計量確定等提供了科學指導，充分發揮了控制權轉移的實際作用，逐漸提升了會計準則的潛在應用價值；

2 新收入準則對企業增值稅的影響分析

2.1 對增值稅的影響

從基本定義來看，增值稅是政府對商品流轉過程中時增加的價值所課征的稅。在新收入準則下，由于收入確認時點判斷標準為控制權的轉移，與原收入準則的風險報酬轉移為收入確認時點存在較大差異，新會計準則的實施，因收入確認方法變化、收入變動等而增加新的稅務和會計的差異。

2.2 新收入準則下收入確認時點的稅會差異

新收入準則要求客戶取得控制權為確認收入時點，但增值稅暫行條例等法規則以收款日、取得索取銷售款項憑據日、開具發票日、約定的收款日、預收款日、所有權轉移日、發貨日等作為納稅義務發生時間。因此，會計確認收入時點與增值稅納稅義務發生時點差異較大。

2.3 特殊交易收入確認對增值稅的影響

結合企業的生產經營狀況及增值稅的自身特性，也需要考慮新收入準則下特殊交易的收入確認計量對增值稅的影響：①新收入準則確定交易價格以預期有權取得的對價金額確認收入，特殊交易的收入確認及計量涉及可變對價，稅法一般會按照合同規定的收款期，按全部應收回貨款進行收入的確認，沒有強調有權取得的對價“很可能”收回這一標準，也就是說，稅法不承擔企業的經營風險，不遵循謹慎性原則，兩者之間差異較大；②在對特殊銷售業務進行科學處理時，由于新收入準則下需要企業根據自身履行業務的比例，完成好合同折扣方面的工作，進而會在銷售返利的過程中對增值稅產生不同程度的影響；③企業經營活動開展中的特殊銷售業務處理，在產品銷售中出現退回現象時，由于消費者會在新收入準則下獲得相應的控制權，讓企業在合同資產主體確認過程更加復雜。在此背景下，當企業開出了紅字發票，則能達到增值稅銷項稅額有所減少的目的，客觀地說明了銷售退回中也對企業增值稅方面產生了影響。

3 新收入準則對企業所得稅的影響探討

3.1 對所得稅的影響

新收入準則下，企業收入確認在一定程度上發生了變化，與以往的所得稅確認的準則存在著比較大的差異，對企業的所得稅的實施、所得稅金額的確定等造成影響。

3.2 新收入準則下收入確認時點的稅會差異

新收入準則下，科學合理的引入了可變對價、重大融資成分、非現金對價等條款，企業的各項業務活動的開展需要嚴格的依照合同的具體條款和要求進行，根據合同的相關規定，自行的判斷收入確認的時間、收入確認的方式、收入確認的金額的計算。要求企業在進行會計和稅務處理的過程當中，依照權責發生制進行，企業的所得稅的確認時間，所得稅的繳納金額計算等與之前相比存在較大差異。

3.3 其他方面的影響

結合企業的生產經營狀況及所得稅的自身特性，也需要考慮新收入準則在這些方面對其產生的影響：①新收入準則對于收入確認評估和判斷的相關規定和要求與所得稅的相關規定有比較大的差距。新收入準確下，要求企業在日常的業務活動開展的過程當中，需要對交易的價格進行大量的評估。在交易發生的時候，可以按照期望值確定可變對價；在資產負債表日，需要對銷售過程中的銷售退回等進行評估；當合同發生變更的時候，需要重新的進行評估。要求企業針對具體業務活動開展的實際情況進行更為科學的判斷，要能夠準確的判斷控制時點的轉移、判斷收入確認的時間和節點。②新收入準則對于收入確認與企業所得稅存在時間性的差異。企業需要嚴格的依照合同的要求和標準、依照合同的具體條款、依照合同的權利和義務的執行結果進行收入確認，如銷售退回條件的商品，在銷售的時候可以不確認收入，在會計和稅務處理的時候將其作為應收賬款。銷售某商品，合同要求兩年后付款，則收入確認的時點為兩年后。

4 新收入準則下企業有效應對稅會差異的相關措施

4.1 加強人員綜合素質培養

新收入準則下，企業在進行會計和稅務處理的時候發生了不同程度的變化，企業需要根據新收入準則的實施的相關要求，促使相關的人員不斷的提高自身的綜合技能和綜合素質，更好的發揮自身的職責。①定期組織和開展專業培訓活動，提高相關人員專業能力和綜合素質；②完善相關激勵機制、完善責任制度，促使相關的人員更好的履行職責。

4.2 重視對會計的科學管理

通過對新收入準則實施狀況及要求等方面的分析及考慮，在準則核算稅金、完成稅款繳納工作的過程中，需要企業給予會計科學管理管理更多重視。①重視信息技術的引入及作用發揮，將豐富的信息資源整合應用于會計管理中，提高信息化管理方式利用效率，促使會計管理作用下的依法納稅工作得以高效完成；②加強精細化管理方式，優化企業會計管理流程，并從其商業模式及時調整、銷售及結算方式轉變等方面入手，滿足新收入準則下納稅工作落實要求，增強稅金核算準確性。

4.3 注重稅金的準確核算

為確保稅會差異應對有效性，滿足新收入準則實施要求，需要企業及工作人員在實踐中注重對稅金的準確核算。①根據新收入準則實施要求及企業的發展要求等，加強會計核算方式使用，借助信息技術的應用優勢，將豐富的信息資源整合應用于稅金核算過程中，提高其核算結果準確性，滿足企業稅負減輕方面的要求；②強化稅金準確核算意識，將切實有效的核算工作計劃實施到位，并通過對稅會差異影響的充分考慮，高效地完成稅金核算工作。

4.4 縮小稅會差異

在新收入準則實施背景下，促進企業組織的良好發展，則需要縮小稅會差異。需要做好三方面的工作：①加強財務核算，在專業能力出色的財務人員支持下，獲取利用價值良好的核算結果，逐漸縮小稅會差異，為企業的更好發展提供專業支持，避免增加其稅負；②重視合同簽署，細化其條款內容，按照相應的約定要求，積極開展各類經營活動，從而達到企業生產實踐中稅會差異縮小的目的；③嚴格把控貨物發出過程，規范流程，了解增值稅發票出具狀況，豐富稅會差異縮小中所需的參考信息，增加企業在經營過程中的競爭優勢。

4.5 其他方面的措施

為有效應對新收入準則實施對于企業會計和稅務處理的影響，企業需要準確把握和分析新收入準則實施的影響，要不斷的完善相關的制度體系。①企業日常管理中，要嚴格依照合同具體條款和合同約定，科學把控收入確認時間和節點，在進行收入確認過程中，需分析貨物是否被退回，要根據實際發展情況積極開展復核處理工作，促使企業的增值稅和所得稅的計算和繳納更加規范、合理，避免出現稅負增加現象；②重視財務管理系統的構建及高效利用，并根據企業各項業務活動的實際發展情況，優化企業存貨會計核算方法，做好折舊費用核算工作，改善計量方式，制定科學合理的納稅方案。③健全企業會計管理模式，改革企業管理制度，結合新收入準則做好會計與稅務工作。

結 語

綜上所述，通過對新收入準則的充分考慮，可為企業增值稅及所得稅方面的工作效率及質量提高提供專業支持，不斷拓寬企業的發展空間及思路，滿足與時俱進的發展要求。因此，未來在促進企業發展、改善增長稅及所得稅方面的工作狀況過程中，應給予新收入準則更多關注，促使企業在實踐中的納稅工作落實效果更加顯著，保持其良好的效益及競爭狀況。同時，需要在企業生產經營中對稅會差異所產生的影響進行深入思考，重視會計核算的引入及高效利用，確保企業收入確認有效性，滿足其可持續發展要求。