增值稅視同銷售業務稅會處理研究

(江西財經職業學院 江西 九江 332000)

增值稅法對于貨物銷售行為的認定，主要是從稅法原理和普遍征收的角度考慮。對于很多貨物的轉移，從表面上看，所有權發生了改變，而會計處理始終貫徹實質重于形式的會計信息計量要求，從經濟實質的角度出發，不一定將貨物轉讓帶來的經濟利益確認為銷售收入。增值稅法則關注到貨物相關所有權已經轉移，且為了保持增值稅抵扣鏈條的順暢，故對于一些貨物的轉移，盡管從形式上看，不是商品銷售，但仍然視同銷售業務，計算繳納增值稅。增值稅法規定的常見視同銷售業務包括八種業務。這八種視同銷售業務，要么是因為貨物所有權已經改變，符合商業交易的形式，要么是為了保持增值稅抵扣鏈條的順暢，堵塞避稅逃稅的政策漏洞。

一、委托方將貨物交給其他單位代銷，有視同買斷、結算代銷手續費兩種方式

在視同買斷方式下，會計和稅法都看作委托方向受托方銷售商品，稅會處理一致。而在收取手續費方式下，委托方在收到受托方交來的代銷清單時確認代銷商品的銷售收入。例如，2019年5月，甲公司委托乙公司代銷商品100件，合同約定價格為不含稅售價為每件300元，商品成本為每件180元。甲乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為13%，月末甲公司收到乙公司代銷清單，乙公司將代銷商品全部對外銷售。甲公司應當在收到代銷清單時向乙公司開具增值稅發票，并確認收入。會計處理為：借：應收賬款33900貸：主營業務收入30000應交稅費3900借：主營業務成本18000貸：委托代銷商品18000。

二、受托方接受委托方的委托代為銷售商品

在視同買斷方式下，受托方將代銷商品對外銷售在會計和稅法上均看作是銷售商品。而在結算手續費方式下，稅法看作是銷售商品和收取手續費兩種行為。會計上不確認商品銷售收入，只確認代銷手續費收入。前面委托方視同銷售的實例中，乙公司對外銷售代銷商品售價為40000元，月末時開具代銷清單，收到增值稅發票，借：應交稅費3900貸：應付賬款3900。

三、將貨物移送其他分支機構用于對外銷售，按照增值稅法的規定，移送貨物時應當視同銷售

對于此種貨物移送視同銷售行為特指接受移送貨物的分支機構有權向第三方開具發票和收取貨款。如果接受移送貨物的分支機構既無權向第三方開具發票又無權向第三方收取貨款，此種情況下，移送貨物不視同銷售。例如，B公司為A公司的分支機構，B和A分別位于甲市和乙市，實行統一核算，B公司有權向購貨方開具增值稅發票，并且有權向購貨方收取貨款。2019年5月，A公司向B公司移送貨物3000件，每件不含稅售價100元，成本60元。A公司在移送貨物時，應當借：庫存商品——B 180000應交稅費39000貸：庫存商品——A 180000應交稅費39000，B公司對外銷售貨物時，按100000元確認收入，按13000元確認增值稅銷項稅額，按60000元結轉成本。假設上例中B公司既無權向第三方開具發票又無權向第三方收取貨款，則A公司移送貨物時不視同銷售，不需要繳納增值稅，直接借：庫存商品——B公司60000貸：庫存商品——A公司60000。B公司對外銷售移送的貨物，A公司開具增值稅發票，收取貨款。則A公司應當在確認銷售收入的同時結轉銷售成本。

四、自產、委托加工的貨物用于發放職工福利，應當于實際發放福利、用于個人消費時視同銷售，計算繳納增值稅

例如，某家電生產企業為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率13%。2019年5月將自產的100臺空調發放給100名生產工人作為福利，該空調不含稅售價為每臺4000元，單位成本2500元。則決定發放非貨幣性福利時，借：生產成本452000貸：應付職工薪酬452000，實際發放時，借：應付職工薪酬400000，貸：主營業務收入400000應交稅費52000，同時結轉這100臺空調的成本。

五、自產、委托加工、外購的貨物用于對外投資

因所有權發生改變，且貨物在后續流通過程中會產生增值額，符合增值稅抵扣鏈條的邏輯，故應當于移交貨物時視同銷售，計算繳納增值稅。會計處理時，按照最新收入準則的規定，應當確認收入。例如，嘉華公司2019年6月將自產的一批產品對M公司投資，該批產品生產成本1200000元，不含稅售價2000000元。則應當于實際移交產品時視同銷售，計算繳納增值稅。會計處理時，借：長期股權投資——M公司2260000貸：主營業務收入2000000應交稅費260000，借：主營業務成本1200000貸：庫存商品1200000。

六、自產、委托加工、外購的貨物用于利潤分配

因所有權改變，應當于移交貨物時視同銷售，計算繳納增值稅。會計處理時按照貨物售價確認銷售收入、應付股利。例如，達達公司2019年5月將自產的一批產品作為股利分配給股東，該批產品生產成本120000元，不含稅售價200000元。會計處理時，借：應付股利226000貸：主營業務收入200000應交稅費26000，借：主營業務成本120000貸：庫存商品120000。

七、自產、委托加工、外購的貨物無償贈送給其他單位或個人

按照增值稅法的規定，無論是否屬于公益性捐贈，都應當于移送貨物時視同銷售，計算繳納增值稅。盡管貨物所有權發生改變，但會計處理上因沒有取得直接經濟利益，不符合收入確認條件，不屬于企業的經營活動，不確認產品銷售收入，而是作為非經營活動損失直接按貨物賬面成本計入營業外支出。例如，吉米2019年11月將自產的一批電腦直接贈送給希望小學，該批電腦生產成本200000元，不含稅售價400000元。會計處理時，借：營業外支出252000貸：庫存商品200000應交稅費52000。

八、自產、委托加工的貨物用于抵償債務，屬于債務重組業務

按照當前增值稅法的規定，應當于移送時視同銷售，計算繳納增值稅。會計處理上按照最新收入準則的規定，將貨物用于抵償債務的，應當確認收入。債務人應當按照抵債貨物的售價確認貨物銷售收入，按照重組債務賬面價值與抵債資產公允價值及增值稅銷項稅額之間的差額確認債務重組利得。例如，P公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為13%，2019年10月與Q公司達成債務重組協議，P公司以一批自產產品抵償所欠Q公司材料款300000元，該批產品市場售價240000元，成本160000元。P公司借：應付賬款300000貸：主營業務收入240000應交稅費31200營業外收入28800，借：主營業務成本160000貸：庫存商品160000。

八種視同銷售業務中，只有用于直接贈送的貨物屬于企業損失，不確認銷售收入。由此產生稅會處理的差異，導致在計算申報企業所得稅時，還應當進行所得稅納稅調整。具體應當填列A105010《視同銷售和房地產開發企業特定業務納稅調整明細表》第一行“視同銷售收入”，第十一行“視同銷售成本”。