基于企業合并會計稅務處理及稅務籌劃工作

招商銀行股份有限公司錦州分行 顧艷敏

引言

在市場經濟的發展和形勢影響下，許多企業都做出了并購的決策，為了保證企業合并中會計和稅務的準確高效處理，國家針對這一點內容制定了有關此方面的稅務政策和法律規定。在并購過程中，企業的并購方式、交易方式、會計處理和稅收籌劃等內容會對并購工作產生非常顯著的影響，所以，企業要針對會計和稅務的處理工作采取合理的措施，將并購成本控制在可接受的范圍內，進而獲取更多的并購投資效益。

一、企業合并的會計處理規定

（一）同一控制下的企業合并

同一控制下的企業合并，其意思主要是合并所包括的企業不管是在合并之間，還是合并之后都受到同一方或多方的最終控制，并且此控制作用是長時間存在的。同時在此情況下，企業合并標準中所規定的會計處理方法和權益結合法存在著相似的地方，將企業合并當成兩個或兩個以上企業的權益之間的再次調整和分配。以最終控制方的層面來分析，在其合并過程中，企業經濟利益的流出和流入情況的出現幾率較低，因此對于掌握在最終控制方手中的經濟資源，在企業合并前后并沒有出現相應的變化，一些交易工作不涉及到出售和購買方面的內容。合并方在合并工作實施過程中獲取的被合并方資產、債務應維持其在合并方的原賬面價值不發生改變，同時還對資本公積制定合理的更改措施，對于資本公積的余額存在不足沖減問題，需要沖減留存收益，并且和企業合并當前損益之間是相互獨立的。

（二）非同一控制下的企業合并

此外，屬于非同一控制下的企業合并工作，雙方企業在全部完成合并之前，以及完成合并之后的交易作業，全過程都不受到單方面的控制和影響。同時在會計核算作業中，會使用購買法進行計算和交易。在非同一控制下的控股合并過程中，合并方將非貨幣性資產作為支付的對價，還要將非貨幣性資產的購買日的公允價值以賬面價值這兩者存在的差額作為資產處置損益，并把這些項目細則計入當期的利潤表中。在此條件限制下的吸收合并，合并方需要將合并中獲取和確認要求相一致的可辨認資產與債務，以其公允價值為參考依據，將其納入本企業的資產和債務中。同時將其算進合并當期的利潤表中。如果企業合并成本完成了相關確認操作，則可將其定義為凈資產公允價值，并根據形勢和條件將存在的差額判定為商譽，或者是算進企業合并當前的損益。

二、 企業合并中會計處理方法

（一） 企業合并中會計權益結合法

在企業合并中，可能需要進行新設合并操作，此時應該將新設合并方所擁有的全部資產和負債計入賬本中，遵循企業的原有賬面的原則展開合理處理，為計算資產價值的詳細對價差額提供便利條件，并且差額不需要進行損益處置操作，通過變動新設合并企業的資本公積的方法，在出現公積沖減現象仍無法進行的時候可采取調整留存收益的措施，以此來保證新設合并會計處理工作的有效性。在特殊情況下，企業合并參與各方內部所實施的會計處理方案可能會和理想的有所出入，為了避免這個問題，應以合并方企業的會計方案為參考依據，實施處理作業，根據雙方會計方案的具體內容對被合并方的財務報表實施處理操作。企業合并所使用的會計權益結合法主要有兩個特征。一個是企業合并通常會利用企業股東權益重組方式，實施會計處理工作。另一個特征則是在企業合并作價處理的過程中，需要根據最終控制方的決策和想法來展開相關工作，對于企業的資產和負債價值是不需要做調整的，同時不能將其以公允價格進行確認處理。根據會計權益結合法中能夠規定的內容，進行合并的各個企業將自身的資產和負債實施并入處理，將凈資產的控制權交到股東手中，同時股東也承擔相應的風險。利用這種方式進行企業合并，其總的資產和負債價值不會出現根本的改變，所以企業合并不需要定義為出售或購買的行為而展開會計處理。

（二）企業合并中會計購買法

在企業合并過程中，會計購買法也是常用的會計處理方法之一，其主要是將企業合并的過程定義為雙方的交易活動，在購買活動中，合并參與企業扮演著買家和賣家的角色，通常處于非同一控制企業的合并活動，可實施購買法進行合并操作。借助購買法將企業資產和負債轉讓到其他企業，一些企業利用發行股票的措施來實施合并操作。與此同時，都必須對企業所擁有的資產、負債和證券等價值展開計量，確定其真實的公允價值，同時將其與賬面價值作對比，兩者之間存在的差額就當成當期合并損益來展開會計處理。合并參與企業在購買日正式展開支付操作，在對合并方的全部資產、負債和債權等信息進行審核和確定后，應根據公允價值來決定支付金額的具體數目。對于支付金額與公允價值間的差額，一種情況是支付金額超過了資產的公允價值，其中差額能當成商譽來處理，在商譽持有階段中，需要定期對減值情況進行測試，并規定不能將商譽做攤銷處理。另一種情況則是支付金額沒有超過資產公允價值，其中存在的差額需要當成當期損益。

三、企業合并中稅務處理方法

（一）企業合并業務所得稅處理方法

由國家財政部和稅務總局頒布的針對企業重組所得稅處理問題的文件，其中詳細規定了企業在合并中，對于被合并企業的資產、負債和債務應計入稅務范圍內，在關系到非股權合并活動，并進行支付的時候，可以根據被合并企業計稅的原有方式對所計稅資產展開合理調整和處理，進而使得所得稅的處理過程和結果符合相關規定與要求。對于利用非股權支付手段所收購的凈資產業務，可以根據有關規定將資產按照其公允價值做合并購入處理，并且參考公允價值來制定合理的計稅標準。在合并支付過程中，出現企業利用股份方式支付的對價超過85%的情況，其中剩余的支付有很大概率為非貨幣資產，這些資產通常包括貨物、固定資產和無形資產等。對于非貨幣資產，企業無法準確得知其未來的收益情況，需要承擔很大的風險，所以在對其稅務處理過程中要特別關注這一點內容。另外，根據國家政策和相關規定，非貨幣資產可得出具體的轉讓損失或收益情況并展開計算。

（二）企業股權收購業務所得稅處理方法

在企業合并中，經常使用股權收購的方式來進行相關經濟活動，收購企業購買被收購企業的股權來達到控制被收購企業的目的，并且收購企業、被收購企業、原股東這三個涉稅主體需要嚴格遵守相關法律和規定，進而實施稅務處理工作。通常情況下，對于被收購企業中涉及到原股東的那部分股權，需要在原有計稅基礎上展開確認和處理，收購企業所購到的股權也必須按照正常稅收標準來進行納稅工作，在股權收購工作中，三方主體只是完成了各自股權的轉換，在轉讓股權的過程中發生所得，應及時繳納企業所得稅，同時股東個體應繳納個人所得稅，如果股權已經上市，就不需要繳納個人所得稅。假如在轉讓股權的時候出現了經濟方面的損失，可在繳納之前將損失的股權價值部分進行扣除。

四、企業合并中稅收籌劃

（一）企業合并產權交換支付稅收籌劃處理

在合并企業進行合并價值的支付操作過程中，如果使用不同的支付手段，其需要繳納的稅金也會出現一定的差異。針對這個情況，合并企業雙方應合理利用稅收籌劃展開處理工作，以此來達到減小合并成本的目的，為企業爭取到更多的經濟利益。在企業支付中如果支付款項超過85%要以股權的形式來進行最終的交易處理，在這種情況下，被合并企業不需要為獲得的股票繳納稅金。此外，資本利得稅要小于所得稅，利用這種手段可在一定程度上減少納稅。比如企業的高收益和高利潤需要繳納巨量的企業所得稅，此時找到一些存在運營虧損的企業，根據實際情況采取合并措施。這樣就減少了企業的利潤，進而合理的完成稅收籌劃工作。

（二）企業合并免稅合并稅務籌劃處理

免稅合并稅務與繳稅情況之間有著明顯的不同，在企業免稅合并中，企業計稅成本與被合并企業的賬目價值相一致，在評估價值方面上是指繳稅合并資產計稅成本，并且評估價值和賬目價值具有評估增值額。借助評估增值額可對被合并企業中的虧損金額部分進行有效彌補，從另一個角度來講，當評估增值額超過被合并企業需要彌補的虧損額度的時候，利用企業繳稅合并的方法展開合并是比較合理的，如果評估增值額小于彌補虧損額度，可以利用免稅合并的方式展開合并。

結語

綜上所述，在企業實施并購工作的時候，需要合理利用并購會計及稅務處理方法，同時按照相關政策和規定，對會計及稅務處理方法進行適當的完善和優化，根據并購的真實狀況，制定有效的稅收籌劃方案，為企業獲取更大的并購價值和長遠發展提供可靠保障。