新時代我國內部審計職能定位研究

李光林

[摘要]在新時代背景下，強化內部審計并科學界定其職能定位至關重要。內部審計職能定位應以習近平新時代中國特色社會主義思想為指引，立足國情，因地制宜，強根固本，履職盡責。

[關鍵詞]內部審計? ? 職能定位? ? 研究

內部審計是強化單位內部監督，促進單位持續健康發展不可或缺的制衡機制，充分發揮其職能，可以有效促進單位完善治理、改進經營、提升價值空間、推動政策有效實施。從我國目前實際看，內部審計發展并不均衡，一些單位尚未建立內部審計制度，一些單位仍然存在內部審計職能定位不清晰、未能有效發揮作用等問題。新時代我國內部審計職能定位應當按照習近平新時代中國特色社會主義思想要求，立足國情，參考借鑒國際社會內部審計職能發展實踐經驗，進一步明確職責定位，有效履職盡責。

一、國際社會內部審計職能定位發展經驗參考借鑒

（一）國際組織關于內部審計職能定位規定

國際內部審計師協會（IIA）成立于1941年，是目前世界上規模最大、發展歷史最悠久的內部審計協會組織，制定了多項權威性的內部審計相關標準。從國際內部審計師協會關于《國際內部審計專業實務框架》中內部審計內容多次修訂情況來看，國際內部審計組織對于內部審計的職能定位是：由傳統的單一財務會計審計向多元化經營管理審計轉變。

國際社會關于內部審計職能的轉變經歷了多個階段，使職能不斷完善，審計能力不斷提升。1947年，國際內部審計師協會發布了第一版《內部審計師職責說明書》（Statement of Responsibilities of the Internal Auditor），其中指出，會計審計和財務審計是公司內部審計的首要關注點，與經營業務有關的事項屬于審計范圍，此時內部審計的職能為：主要關注公司財務報表的單一審計;1957年，修訂后的《內部審計師職責說明書》將內部審計的職責進一步拓寬，增加了大量關于企業管理的審計內容，包含“回顧、評價財務會計和企業運營的穩健性和適當性”“測算公司業務與法律政策的合規程度、公司計劃的執行情況”等，內部審計的覆蓋范圍有了一定程度的擴大，由傳統的單一財務審計轉向“財務、會計、經營管理”多維度審計，內部審計職能體系有了一定程度的完善。

隨著社會經濟的不斷發展和加強單位治理的需要，內部審計職能定位進一步豐富完善。1978年，國際內部審計師協會正式發布《國際內部審計專業實務標準》，其創新之處主要有三：一是強調內部審計的獨立性，將內部審計正式定義為對被審計組織的獨立評價活動，是獨立的評價行為;二是明確了內部審計的職能范疇，內部審計是對審計對象的一切業務和行為的審計活動，是對其業務、行為適當性和有效性的檢驗與評價;三是定位了內部審計的責任目的，內部審計的目的是協助審計對象更有效地履行職責。新實務標準的發布，將內部審計的職能范圍擴展到單位經營活動全過程，進一步完善內部審計的職能定位，使其由最初的主要對財務會計活動進行審核監督，演進為對組織經營管理進行獨立評價和咨詢建議。

1993年，國際內部審計的職能定位得到進一步發展。內部審計職能包括“審查和評價審計對象內控制度的充分性和有效性、主體與內部執行所分配職責的業績質量”。審計領域包含合規性審計、交易行為審計、欺詐和違規行為審計、運作效率審計與風險評價審計等，在此基礎上為審計對象提供咨詢服務;將財務審查審計、業務審查審計、經營管理審計、合規性審計相結合，進一步發展和深化了內部審計的職能定位。

2017年，國際內部審計師協會發布了最新版本的《國際內部審計專業實務框架》，其中對內部審計的定義做了進一步優化，指出“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”國際內部審計師協會對內部審計的職能定位不斷修改演化。

內部審計職能定位是隨著單位經營活動的發展和社會經濟活動的演進而不斷深入完善的。隨著國際內部審計事業不斷深入發展，內部審計職能定位也在不斷豐富和完善，由最初的主要關注財務會計審計發展到逐步增強對組織經營活動的全面關注;其職能由最初對財務會計的監督核對演化為對組織內部會計、財務及其他經營活動的獨立評價，并進一步概括為對管理當局的一種服務。內部審計是單位內部審核經營活動的獨立評價行為，并在獨立評價的基礎上提出改善經營建議，是一種獨立、客觀的保證和咨詢活動。國際內部審計組織不斷強調內部審計的獨立性與客觀性，其目標是幫助組織增加價值和改進經營管理，控制和管理過程，防范風險，幫助組織實現目標。

（二）世界主要國家內部審計職能定位實踐經驗

從世界主要國家和地區審計業務發展實踐情況來看，內部審計與社會審計、政府審計并存且共同發揮作用，組成社會經濟發展中審計業務的重要內容。從內部審計產生發展沿革分析，傳統內部審計的目標是查錯防弊，發揮保護性、制約性作用，因而其工作重點放在財務會計的審計上。隨著社會經濟的不斷發展，日趨激烈的市場競爭對組織的經營管理提出了越來越高的要求。尤其是在社會化大生產條件下，企業股東與經營管理人員存在委托授權與委托代理關系，股東權與經營權實行“兩權分離”，愈加需要組織不斷塑造科學嚴密的組織監督管理體制。內部審計作為來源于組織內部的監督者，在組織營運中被賦予越來越高的要求。內部審計內嵌于組織內部經營管理全過程，不僅要對組織的財務會計活動進行監督核對，確保財務會計信息的真實性和完整性，還要跳出經營管理行為而分析經營管理內容，對組織經營行為的正確性與有效性進行獨立客觀的監督評價，加強內部控制，防范經營風險，提出合理化建議等。內部審計適應社會經濟發展的變化和組織自身發展的需求，逐步將審計內容從重點關注財務會計轉向重點關注與組織自身發展直接相關的更具建設性的經營管理方面。兩者的內涵和外延共同構成內部審計的整體概念。

目前，世界上主要經濟發達國家內部審計涉及的領域廣泛，內容深入。從美國來看，內部審計部門已廣泛開展了企業發展戰略審計、經營決策審計、投資效益審計、物資采購審計、研究與開發審計、人力資源管理審計、后勤服務系統效率審計、信息系統設計與運行審計等多方面的審計，甚至有些單位的內部審計機構開展了環境污染、社區關系等因素對企業商業利益和持續經營影響的評估。英國、德國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等國內部審計職能定位與開展情況基本與美國類似，均在不斷延伸內部審計職能的內涵和外延，不斷挖掘并有效發揮內部審計的效能與作用。日本企業強調雇主和雇員間結成利益共同體，注重維持人與人之間的相互和諧關系，因而其內部審計職能在定位上弱化開展諸如財務會計審計、雇員欺詐行為調查之類的制約性審計，強化并將工作重點放在致力于改進管理效率、增加企業利潤等建設性經營管理審計上。從各國內部審計發展實踐情況看，內部審計職能定位確定為以對經營管理活動的評價和改進為主要內容的經營管理審計為主導的審計上。

國際社會內部審計通常認為，獨立性是內部審計工作的必要條件。內部審計從財務會計審計為主發展到包含經營管理全過程的綜合管理審計經歷了半個多世紀的漫長發展歷程。內部審計以幫助單位實現目標、增加價值為己任，目標及風險始終應當是內部審計職能定位的出發點和落腳點。

二、新時代我國內部審計職能定位基本內涵

經過近40年的發展演進，我國內部審計職能定位隨著社會經濟的發展和單位內部管理的需要逐步發展和完善。尤其是黨的十八大以來，我國對加強審計工作高度重視，《國務院關于加強審計工作的意見》《關于深化國有企業和國有資本審計監督的若干意見》等文件對新時代審計監督工作提出了新要求，內部審計職能定位隨著我國社會經濟發展而不斷深入，審計職責也根據新時代要求不斷增強和拓展。

（一）我國內部審計的基本定義

顧名思義，內部審計有別于外部審計。根據審計署2018年發布的《審計署關于內部審計工作的規定》（審計署令第11號），“本規定所稱內部審計，是指對本單位及所屬單位財政財務收支、經濟活動、內部控制、風險管理實施獨立、客觀的監督、評價和建議，以促進單位完善治理、實現目標的活動。”國務院國資委2015年發布的《中央企業內部審計管理暫行辦法》（國務院國資委令第8號）也規定，“企業內部審計是指企業內部審計機構依據國家有關法律法規、財務會計制度和企業內部管理規定，對本企業及子企業（單位）財務收支、財務預算、財務決算、資產質量、經營績效，以及建設項目或者有關經濟活動的真實性、合法性和效益性進行監督和評價的工作”“企業應當按照國家有關規定、依照內部審計準則的要求，認真組織做好內部審計工作，及時發現問題，明確經濟責任，糾正違規行為，檢查內部控制程序的有效性，防范和化解經營風險，維護企業正常生產經營秩序，促進企業提高經營管理水平，實現國有資產的保值增值”。

由上述相關規定可見，內部審計是單位內部審計部門對本單位及所屬單位財政財務收支、經濟活動、內部控制、風險管理等實施獨立、客觀的監督、評價和建議，以促進單位完善治理、實現目標的活動。我國新時代內部審計的行為主體是單位內部審計機構;行為客體是本單位及其所屬相關單位財政財務收支、經濟活動、內部控制、風險管理等事項;行為內容是實施獨立、客觀的監督、評價和建議;行為目標是促進單位完善治理、實現目標。內部審計是國家審計和社會審計的基礎，在單位內部控制和治理中發揮著不可替代的作用。內部審計可以有效促進單位改善經營管理，促進單位戰略執行落地。加強和完善企業內部審計工作是建立現代企業制度的重要內容。

（二）我國內部審計的主要內容

如前文所述，根據我國有關法律法規規定，內部審計主要包括財務會計審計和以經濟活動、內部控制、風險管理等為主要內容的經營管理審計。

財務會計審計，其目的是為檢查確認財務報表和會計信息的真實性、準確性和完整性。財務會計審計是對企業會計憑證、財務報表的專業審計，對審計對象的業務行為是否合規、財務單據是否真實、財務管理是否有效進行檢驗評價。企業的資產和資金是否記錄完整、存管安全，企業的經營與投融資業務是否合法合理、會計控制是否有效，均為財務會計審計的關注點與核心檢查點。通過對會計憑證、會計賬冊以及財務報表及相關控制的檢查，核實報表和賬冊上的有關資金和資產是否實際存在，確認報表和賬冊上的債權債務是否真實有效，評價財務成果和財務狀況的真實性、可靠性及財務會計控制的適當性和有效性。

經營管理審計包括履行經濟責任情況、經濟效益情況、內部控制情況、風險管控情況、制度建設情況、戰略發展規劃情況等多方面內容。通過對企業生產經營過程中各類資源的使用情況進行審核，并對單位內部控制系統、組織及其職能和作業程序的檢查測試，來評價管理層控制下的各種達到組織目標活動的效率和效果，并針對存在的缺陷提出改進工作建議，提高績效水平。

財務會計審計關注過往經營成果和財務狀況的真實性和可靠性;經營管理審計則通過審視評價過往經營管理狀況而提出改進工作建議，從而提高今后績效水平，并專注于管理部門的方針政策、計劃、控制和決策過程及其相關活動的適當性和有效性，為單位領導反饋信息，提供咨詢，協助決策等。隨著我國社會經濟的深入發展和單位治理水平的逐步提高，我國內部審計起步于財政財務收支審計等財務會計審計，逐步完善各項經營管理審計內容，實現以財政財務收支審計為基礎，以各類綜合性經營管理審計為主要內容，不斷深入和拓展內部審計職能。

我國國有企業和集體所有制企業等公有制企業組織形式在社會經濟生活中占有重要比重和地位。在國有企業和集體企業等公有制企業中，出資人層層授權、層層代表，出資人與經營者之間的委托代理關系層級多，鏈條長，產權主體對于企業產權保護逐級減弱，因此，內部審計職能定位更顯重要。新時代我國內部審計職能定位應當立足于財務會計審計，不斷向經濟責任審計、內部控制審計、戰略管理審計等綜合性經營管理審計內容進行覆蓋。內部審計處于單位內部，又與經營管理活動保持相對獨立性，更容易發現單位在日常生產經營管理中存在的問題和蘊含的潛力，針對問題提出解決方案，針對潛力提出發展思路，從而促進單位可持續健康發展。內部審計應當明確“強監督、重服務、促規范”的職責定位，緊盯制約效益增長和價值提升的關鍵因素，規范經濟行為，提升管理水平，有效推動出資人委托責任的落實，實現單位持續健康發展和資產保值增值目標，不斷深化和拓展內部審計職能定位的廣度和深度。

三、新時代我國內部審計職能定位基本外延

內部審計立足于審計理論本源和現代企業制度的基本理論，把監督和服務作為審計的出發點和落腳點，不斷創新內審組織機制，突出審計重點，提升審計價值。新時代我國內部審計職能定位基本外延，主要包括以下內容。

（一）監督檢查

監督檢查職能作為內部審計的基礎和首要職能，為單位的健康發展保駕護航。內部審計機構在審計過程中可以召開與審計事項有關的會議;檢查會計憑證、會計賬簿、會計報表及其他與財務收支有關的資料和資產，查閱有關文件、資料;對于涉及財務收支的電子計算機、電子憑證單據進行核查管理;審計過程中對審計事項涉及的問題要向有關主體調查取證。實踐中，許多單位依然存在內控不健全、執行不到位、責任不落實等薄弱環節和管理短板。一些企業集約化、標準化和精細化管理滯后，規模、效益、質量和風險未得到科學平衡和有機兼顧;有的企業還存在內部管理失控、投資論證不充分、效益不高、資金違規使用和利用關聯交易輸送利益造成企業法人資產流失等問題。內部審計根據國家有關法律法規和政策文件規定，及時發現和揭示企業在經營管理中存在的問題，關注重大投資、重點工程、高風險業務、薪酬管理、招投標等工作是否規范，財務收支管理是否合規，會計信息是否真實可靠;監督檢查企業戰略部署落實開展情況，反映戰略執行中存在的問題，促進戰略執行落實到位;監督檢查審計對象的內控制度是否合理健全，在日常運作中是否有效貫徹執行;監督檢查企業發展風險和隱患，從諸如債務風險、資產運行效率等方面揭示企業經營發展問題;在公司治理體制機制方面，監督檢查公司管理機制運行是否順暢、董事會和經理層職責劃分、集團管控力以及對子企業有效控制等問題;在企業重組與業務整合方面，監督檢查重組整合措施、效果等問題。

監督檢查成為內部審計的一項日常性和基礎性職能。內部審計在執行監督檢查職能中，通過對組織經濟活動及其經營管理制度的監督檢查，揭示違法亂紀行為，對深化改革和降本增效發揮重要作用，強化對權力集中、資金密集、資源富集、資產聚集的部門監督，將重大決策、大額資金運用、三公經費等內容納入內部審計范圍，防范權力失控、決策失誤和行為失范，全面實現權力行使的有效約束。

（二）系統管控

內部審計內嵌于組織管理內部，是內部控制體系中的重要環節，系統管控成為內部審計發展中形成的重要職能。任何一個具有較高管理水平的單位都要有科學完善的管理機制。在現代企業制度的基本框架中，公司治理由股東大會、董事會、監事會、經理層相互制衡實現有效運作。內部審計是對現代企業所有權與經營權分離的有效保障，內部審計能夠促進企業有序高效運行，確保信息披露真實有效完整，提升企業的經營效益，保護企業權益不受侵犯。

內部控制制度直接關系到企業經營的健康運行。強化內部控制制度建設是目前大型企業內部審計監督的重點。內部審計機構要加大對內控制度執行的專項審計力度，不斷加強和完善企業內控制度，積極建言完善內控制度體系，充分發揮內部審計在內部控制中的系統管控作用，推進企業完善風險防控體系，提高風險應對能力。通過對企業經營管理過程中重要內控制度的執行情況進行檢查，不斷筑牢內控制度防線，著力防范企業經營風險。針對薄弱環節提出改進管理措施，幫助企業及時堵塞漏洞、完善制度。

內部審計促進企業重大風險識別與防范，作為規范企業經營，保障企業持續健康發展的一項重要制度安排，通過發現企業管理運行中的漏洞和薄弱環節，揭示生產經營中存在的各種問題和風險;通過可靠的風險聚焦方法識別風險，積極督促抓好重大風險以及新業務風險管控，促進健全風險防控體系，維護資本安全，實現資產保值增值，保障企業持續健康發展。

（三）評價鑒證

評價鑒證是內部審計履行職責和發揮作用的重要手段。國有企業負責人能否高效規范地履行經濟責任，關系到國家法律法規和黨中央國務院經濟社會發展政策的有效執行，以及國有企業能否持續健康發展。內部審計不僅要關注企業經營的合法性，同時要關注企業資產運行績效和經營中存在的風險，將財務審計、績效評價和責任評估有機結合，客觀評價企業負責人的業績。在真實、客觀地反映企業發展狀況和經營成果的基礎上，客觀評價企業科學發展與戰略引領是否有效;客觀評價企業發展過程中的自主創新能力、資源配置能力、風險防范能力與核心競爭力;綜合考慮企業發展速度與發展質量的關系、長遠發展與短期利益的關系、快速發展與自身承受能力的關系，客觀評價企業實現經濟效益情況。

發揮評價鑒證作用，通過內部測試等各項工作，評價違規問題所反映的制度缺陷和管理漏洞，充分發揮內部審計在提升企業依法治企、合規經營能力和水平方面的重要作用。

（四）咨詢服務

內部審計對單位經營活動的全面深入了解是其“對癥下藥”提出建議、防范風險、增加價值的必要條件。內部審計既關注組織經濟行為的合法性、合規性，也關注其合理性、有效性;不僅查問題、證明問題的存在，同時還研究解決問題的辦法，提出意見與建議，為改進管理完善制度提供真實有效的信息和決策依據。在審計過程中，強化服務單位發展的意識，為單位發展提出建設性意見，幫助單位避免和挽回經濟損失，實現資本保值增值，促進單位科學發展。進一步強化內部審計成果在業績考核、薪酬分配、干部管理等方面的運用，寓監督服務為一體，及時發現和反映企業經營發展中存在的問題，從制度和機制上提出建議，使內部審計成果得到充分運用。把對審計情況的綜合分析與信息反饋作為服務領導決策的切入點，引導單位更加客觀了解自身現狀，完善內部控制;以著眼企業健康發展為目標，提升審計服務水平，有效發揮企業內部審計的免疫功能，增強風險防范能力，提高企業經濟效益，促進企業資產實現保值增值。

在內部審計過程中，推動單位轉變發展觀念、重新審視發展戰略，在增加價值和改善運營上，緊盯制約效益增長和提升價值的關鍵因素，對運行質量、資源配置等開展專項審計，對款項回收、成本控制、投資建設等關鍵業務環節進行全過程跟蹤。對利潤結構以及虧損、潛虧進行重點分析，推動企業創新機制、優化流程，提升資源配置效率，改善企業運營。

（作者單位：審計署貿易審計局，郵政編碼：100073，電子郵箱：ligl07@126.com）