上市公司關聯方交易審計重要性水平分析

張燕梅

摘要：在我國上市公司的經營活動中，關聯方交易不僅種類繁多而且交易方式復雜多變，隱形關聯方交易也讓人難以把控。關聯交易雖能為企業帶來經濟利益起到了積極的作用，但如果進行關聯交易的動機不純，那么關聯方交易不僅僅會增加關聯交易的審計風險，而且它還會給上市公司造成一定的負面影響。本文通過A公司為例，分析出在關聯方交易審計重要性水平的高低。

關鍵詞：重要性;審計風險;關聯方交易

A公司成立于1989年，其主營業務范圍主要作為新材料、新能源汽車及房地產。A公司在2014-2016年三年間持續虧損，其2017年年度財務會計報告被“中興華”出具了無法表示意見的審計報告，導致了其被終止上市的命運，在這份審計報告中我們可以看出關聯方交易在其中扮演了重要的角色。

一、關聯方交易審計風險

（一）相關概念

關聯方交易審計屬于財務報表審計的一部分，所以其內涵在本質上與財務報表審計風險的內涵大致是相同的，不過二者之間仍有細微差異，主要體現在：審計范圍、審計方向和審計目標上，關聯方交易審計的這三個方面更細化更具體。關聯方交易審計風險分解為：關聯方交易審計風險=關聯方交易審計的重大錯報風險×關聯方交易審計的檢查風險。

（二）關聯方交易審計的重大錯報風險

在本文中，提到的關聯方交易審計的重大錯報風險主要是指認定層次的重大錯報風險，該層次的風險又有兩個方面構成：關聯方交易的固有風險和關聯方交易的控制風險。

（三）關聯方交易審計的檢查風險

與其它兩種風險相比，關聯方交易審計的檢查風險有著一個很獨特的特點，它與關聯方交易審計的重大錯報風險是彼此獨立的，是可以進行人為的控制和降低的，但一般是不可能消除或降低為零的。

二、A公司案例情況概述

（一）關聯方交易的主要情況

在中興華審字2018011047號審計報告中，與A公司關聯方相關的描述主要概括如下：

1.在2017年5月4日，A公司的子公司：深圳銀基向其關聯企業深圳立基提供并支付了500萬元資金，但是二者之間并沒有簽訂相關的借款協議。

2.在2017年5月10日，A公司承諾償還香溢通聯（上海）供應鏈有限公司貨款772萬元，這筆款項是其子公司：寧波杭州新區炭基逾欠的，A公司承諾對該筆欠款承擔了連帶償還義務，該事項本身是沒有問題的，但是在財務報表及相關附注中，A公司并未做出充分的披露。

3.在2017年4月17日，A公司下屬公司之間簽訂了設備的購銷合同：江蘇銀基與時代天拓簽訂了金額約為2710萬元的購銷合同，但半年后該筆交易卻隨之取消。在合同簽訂時并未確認為關聯方交易，直到2017年10月30日，A公司才發布一個關聯交易公告，追認該筆交易為關聯方交易，且追認的理由也不恰當。A公司追認的理由是認為由于董事會換屆原因對關聯關系及交易認定與實際情況不符。

4.A公司下屬公司江蘇銀基與華控賽格分別在2017年4月15日、2017年4月22日簽訂了《設備采購合同》《代理采購協議書》，金額分別為3800萬元、966萬元。但半年后該筆交易卻隨之取消。在合同簽訂時并未確認為關聯方交易，直到2017年10月30日，A公司才發布一個關聯交易公告，追認該筆交易為關聯方交易，且追認的理由也不恰當。A公司追認的理由是認為由于董事會換屆原因對關聯關系及交易認定與實際情況不符。

A公司關于取消關聯交易的理由，在其公告（公告編號：2017-103）中做出這樣的描述：基于公司戰略規劃和發展的要求，出于更好地維護公司和股東的利益的目的，經公司高層的研究決定取消交易。

（二）關聯方交易審計中發現的問題及分析

1.關聯方非經營性資金的占用。在案例中A公司下屬子公司之間未簽訂借款協議且資金的借用長達半年以上形成關聯方對A公司非經營性資金的無償占用，在合并報表角度來看這會低估財務費用。

2.關聯方交易披露不充分。在案例中A公司為其子公司寧波杭州新區的欠款承擔的連帶償還義務，屬于關聯方交易，但是其在2017年度財務報告附注中，A公司只對其與子公司寧波杭州新區炭基的關聯方關系進行披露，但沒有對其為子公司寧波杭州新區炭基承擔的連帶償還義務進行披露，這明顯是披露不充分。

3.關聯方交易異常。在案例中A公司子公司之間簽訂的采購等三筆合同雖在當年就被取消了，預付款也收了回來，也無法改變其關聯方交易的本質。縱觀這三筆交易，我們發現它們都是發生在2017年的第二季度，合同累計金額約7.47億，約占2017年全年營業收入24億的近三分之一，屬于重大的交易事項，而當年取消這三筆交易的理由極具主觀性和人為可操作性，很可能存在著虛增收入、低估存貨等影響。

（三）關聯方交易審計風險點

通過上述分析我們可以總結出關聯方交易審計風險點主要是在虛構利潤和虛增資產層面，具體可以通過財務報表項目來具體化，即它影響到的財務報表主要項目有營業收入、營業成本、財務費用、存貨，它們影響的主要認定包括三類發生、完整性和準確性。究其主要動機有兩種：一是粉飾業績，避免被退市，吸引投資（者），樹立企業良好形象;二是經營戰略的需要。

三、關聯方交易審計重要性水平分析

第一、與關聯方交易相關的控制環境。在關聯方交易中控制環境主要是指客戶單位有沒有良好的誠信和道德價值觀，高級管理層人員是否具有良好的專業素養和勝任能力，以及高級管理層在經營活動中的經營理念和風格是否具有科學性等，控制環境良好那么關聯方交易審計的重要性水平可以定的高一點，即二者成正比例關系。

第二、風險評估。風險評估是對上市公司的關聯方情況做出初步的評估，其結果與關聯方交易審計風險點重要性水平成反相關，風險越高關聯方交易審計的重要性水平應該定的越低。

第三、控制活動。高級管理層制定了內部控制的相關程序和制度，以及高級管理層下達的指令，但如何保證這些程序、制度和指令能得到正確的執行，執行后能達到良好的效果，就需要相關活動來約束，這便是控制活動。控制活動運行有效那么關聯方交易審計的重要性水平應該定的越低，但不能光看有沒有控制活動，因為再好的控制活動也抵不住它的形同虛設。

第四、信息系統與溝通。關聯方交易的信息系統如果能識別與記錄所有的有效交易，并進行恰當的會計處理與列報，那么關聯方交易審計的重要性水平可以定的低點。此外對關聯方交易進行的溝通也至關重要的，這種溝通大致可以概括為：對相關崗位及職責的溝通、對重大的關聯方交易事項的溝通。

第五、內部監督。建立和維護內部監督，保證其有效地運行有助于降低風險，即其有效性與關聯方交易審計重要性水平成正比例關系。

四、相關措施

第一、初步業務活動階段。在這個階段，審計人員應做到兩個方面：一是對關聯方交易業務實施相應的質量控制程序，二是根據質量控制的結果做出進一步的決策。

第二、制定總體審計策略和具體審計計劃。總體審計策略和具體審計計劃有助于防范關聯方交易審計風險，審計人員應制定出恰當的總體審計策略和具體審計計劃。

第三、運用科學方法來計算重要性水平。關聯方交易重要性水平有時候難以具體化，這個時候就需要借助先進的科學計算方法。

五、結語

綜上所述，在對關聯方交易審計風險點進行把控時在初步業務活動時就要做出相應的評估，然后制定出恰當的總體審計策略和具體審計計劃，確定重要性水平，降低關聯方交易審計的風險。

參考文獻：

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