固定資產減值準備分析與見解

郭天學 遼寧省冶金地質四〇五隊有限責任公司

固定資產作為一項重要的資產，有為企業創造未來經濟利益的能力，是企業產生效益的重要源泉，但也會因企業外部或內部經濟環境等諸多因素的重大變化而受到負面影響，會導致固定資產未來可收回金額低于其賬面凈值，即發生固定資產減值。

一、固定資產減值的判斷與計量分析

（一）固定資產發生減值的跡象

固定資產作為企業一項重要的資產，如出現減值現象，需要進行計提減值。產生如下跡象時，則表示固定資產有發生減值的可能性：

1.固定資產市價出現當期大幅度下降，下跌幅度相比于正常使用預計、時間的推移預計的下跌的幅度更高；

2.固定資產所在的市場近期、當期產生重大改變，避免對于固定資產的價值產生負性影響；

3.交易市場的市場利率及投資回報率提高，能夠影響企業中的計算資產預計，同時嚴重影響未來現金流量折現率，容易使資產可收回金額出現較大幅度的下降；

4.存在部分證據表示，資產出現陳舊過時、實體發生損壞；

5.其他表明可能已經發生減值的跡象。

當存在下列跡象之一時，需要根據該項固定資產的賬面價值對于預計處置收益金額進行扣除，對固定資產計提減值準備：1.如出現閑置、并預計未來不會再次太投入使用同時不具備轉讓的價值固定資產；2.受現階段技術原因影響，無法進行投入使用的固定資產；3.固定資產仍然可以投入使用，但使用過程中會產生較多的不合格品相關的固定資產；4.固定資產已遭毀損，同時轉讓價值、使用價值不存在的固定資產；5.存在實質上無法給予企業經濟效益的固定資產。此外，經過全額計提減值的固定資產不可實施計提折舊。

（二）固定產值減值的統計計量研究

計提固定資產減值準備問題一般為固定資產減值的計量統計相關研究。而作為計提減值準備使用的“可回收金額”如何確定，會對于資產減值計量屬性產生較大影響、合理計提決定因素，同時能夠實現固定資產減值的有效選擇。在2006年，發布的相關資料，其中對于資產減值規則屬于“可收回金額”一般通過“資產總價值與處置費用進行相減后產生的凈額，同時與資產未來預計現金流量的數值現值相比較”，新準則的這項規定更符合企業持有資產的目的。

未來預計現金流量的現在價值為理想化的單位計量標準，能夠實現資產價值的有效確定，使資產的定義得到了統一。對于現金流量的現在價值進行計算，能夠給計算減值額帶來較大難度，因此，需要對于資產評估的原理進行借鑒，通過收益法對于資產未來現金流量的總額進行計算，但需要在遵循資產減值的前提條件準則下的第11條的制度：應在企業管理層批準情況下，對于最近財務預算、預測數據進行計算，需要針對超過5年以上的未來進行可靠、詳細規劃的現金預算進行統計，并進行全面預測，因此，新標準限制了預算期，即“建立預測基礎及預算上實現的預計現金流量，其中最遠為5年”，企業管理層需要針對其中的證據進行證明，是否長期為合理，其中包括了更長的時間。新準則中明確規定：折現率的預估價值應為對當前市場貨幣時間總額、特定風險資產的稅前反饋，如果通過折現率預估，需要在稅后的基礎上實現，應當對于現今稅前的折現率進行調整，更有利于與資產未來現金流量進行總額估值。折現率需要作為企業投資、購置資產時應當具備的報酬率，如果在特定的資產的報酬率中無法有效獲得，企業需要全面采用報酬率替代法進行折現率預估，如估計加權平均成本、借款利率增量及其他市場中的借款利率。能夠全面計算出未來現金流量的現值，實現資產賬面總額對比，分析企業固定資產減值損失額。

損失額減值計算公式：

1.固定資產價值的計算公式，賬面價值=原值-累計折舊總額-資產減值準備總額；

2.固定資產需要進行回收金額統計，即（1）通過可回收金額計算=公允總額總價值-處置總額；（2）可回收金額統計=預計未來現金流量總額；（3）公允總額減處置費用后凈額、預計未來現金流量現值高低，進行確定“可回收金額”；

3.確定減值準備，即減值準備=資產賬面價值-孰高原則對于可回收價值的確定。

實務中需要注意的是：企業固定資產的公允總額去除處置費用后進行測算的固定資產凈額與資產的未來現金流量現值進行評估，只要其中一項大于固定資產的賬面價值，則代表未出現固定資產減值，應避免再估計另一項總額。考慮到固定資產發生減值后，其中關鍵為價值回升的可能性相對較低，一般為永久性減值；同時需要充分考慮從會計信息，避免操縱利潤、確認資產重估增值的現象發生，資產減值按照相關規定進行，一經確認資產減值損失，在后續會計期間不能進行減值轉回，以往的期間計提的資產減值準備，在資產出售、處置、投資、非貨幣性資產交換、實現抵償債務過程中能夠予以轉出。

二、分析固定資產減值轉回情況與比較

舊準則已經準許對已經確認的資產減值進行損失轉回，但由于我國實際運行過程中，此規定能夠成為部分企業對于資產損益操縱主要辦法，容易產生資產減值損失轉回利用，報表粉飾“扭虧”的情況，會計信息質量無法保障。新準則中明確表示：“一經確認資產減值損失后，在以后會計期間

不準轉回（資產處置、出售、對外投資等情況除外）”。新準則中對于資產減值損失的轉回限制中規定，有效實現收縮“資產減值轉回”使利潤虛增的彈性空間，有效實現報表信息質量的真實性及客觀性。企業要利用此項規定，需要對相關企業管理人員加強教育，全面實現會計從業人員的職業道德體系建設和專業技術培訓，使其能夠勝任會計工作。

三、固定資產減值賬務處理的見解

我國在會計制度規定過程中，通常將各項資產的計提減值額作為本期費用。最新發布的資產減值準則中明確規定，“資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。”筆者認為，此種做法表面上操作簡單，實際可能會導致資產損耗折舊記錄，一次性在一年度中的費用進行記錄，將導致折舊與減值的區別模糊，無法實現概念區分。若通過減值將資產損耗進行補救，會導致將原有的資產掩蓋，消耗過程中將會彌補此間的漫長過程，會導致企業調節的利潤空間增大，同時會給企業的經營帶來較大的風險。筆者認為，需要采取追溯調整的方式，將資產的損耗在恰當的年份中記錄，預防各類企業利用資產減值進行利潤調節。在對于不同性質的減值進行區分過程中，需要對于過去已經存在的、同時在較長一段時間內普遍存在的因素影響進行分析，調整并追溯減值；需要對不經常發生、特殊的事件進行分析，但追溯調整過程受到一定的限制。企業需要進行調整追溯，將資產減值從以往的年度計算中的去掉水分，同時應避免影響當年的利潤。