管理會計在國有企業的運用綜述

(新疆財經大學 新疆 烏魯木齊 830012)

一、引言

我國的國有企業作為一個重要且特殊的企業群體，雖然數量上較少，但由于其扎根于政商網絡之中，它具有很強的戰略性和支持性。因此國有企業管理體制改革一直是學者們的重要研究對象。全面實現中國管理會計的發展目標，使管理會計進一步完善發展，對我國國有企業發展具有重要意義。

二、管理會計在國有企業使用的有效性

早期國有企業通過管理會計工具進行企業管理，創造了經濟利益和社會財富。樓百軍(1998)通過對中國國有企業使用管理會計的情況研究發現：大型國有企業(如杭州氧氣發電機組、金陵石化、邯鋼等)設立了專業的管理會計機構進行會計處理;中型的國有企業通過將目標利潤評價機制和目標成本法結合;或者運用標準成本分析研究成本差異，采用定量決策方法;其他則借助管理會計工具來幫助投資項目進行可行性分析。目前我國的國有企業對管理會計有效性的研究基本分為以下幾類行業：

(一)鋼鐵行業

對內來說鋼鐵企業需要進一步的創新管理和轉型升級，對外來說競爭也是日益加劇的，需要及時適應復雜的世界經濟形勢。為了推動鋼鐵行業管理的進一步發展，讓鋼鐵行業符合管理會計使用的環境和要求，許多國內的學者對于鋼鐵行業中對于管理會計的實踐進行了探討。

從1995年起寶鋼就采用了標準成本制度。并于1996年正式開始使用標準成本制度。結果發現，其標準成本系統不僅對于全體員工成本意識發揮了重要作用，而且幫助其有效的控制了成本，進一步清晰的劃分了責任成本。進而對各項決策的做出提供了支持。劉伯龍、毛恩清(2018)充分認識到湖南湘潭管理會計所發揮的良好作用，并具有香港成本控制管理體系。

(二)建筑行業

車連夫(2015)通過案例，研究了重慶建筑工業有限公司，該公司為了達到集團價值創造目標的推廣需要，從企業生產的實際情況入手，推進了標準成本生產流程的管理，大幅度地提高成本控制水平，降低了成本，明顯地提高了各項經營活動指標，使集團連續地四年獲得領先成本單位的榮譽。戴國華(2015)認為，在2013年，中鐵橋局采用了綜合預算與財務績效評估管理相結合的方式。鄧躍躍(2018)通過案例研究，證明了建筑公司投資建設 PPP項目時，為了打破傳統的建筑模型的束縛，將管理會計方法有效地用于在組織構架、預算管理和融資管理等方面，從而認為要想建立完善的管理會計體系，落實信息的搜集、處理和審核是企業制勝的關鍵。

(三)運輸行業

夏俊、李莉、馮兵(2017)指出由于鐵路站場設備及生產狀況復雜，具有鐵路段點多和行駛線路長的特點，在兩條鐵路收支的會計模式中，為了提高車廠的預算質量，協調各車站和各部門的工作，準確控制各部門日常的生產經營活動，評估各站和各部門的績效。車廠的資源應該被納入預算管理范疇，盡可能地提升整體效率。陸靜、高繼全、杜玉生(2017)指出，由于中國經濟進入新常態，伴隨著供給側改革，“三去一降一補”給鐵路運輸企業帶來了一定影響。面對快速變化的市場，采用全面預算管理，是現代企業較為先進的管理控制方式，在企業內部控制中發揮著核心作用。

(四)石油石化行業

李雯一、陳楨、王嘉良(2015)通過對石油行業進行案例分析后認為，由于“業財融合”的大環境，湖北石油銷售公司構建的綜合管理控制模型，不但可以全方面的提升管理決策支持能力，還可以有效的減少管理和控制風險，促使會計信息達到更高的質量，這種模式為石油銷售行業提供了積極的榜樣。王小龍、柴良棋、吳杰(2017)通過對中石化西北油田的分公司研究后，發現這家企業是依靠對國外大型石油公司先進的油藏管理思想的學習，借鑒了油藏增值的管理會計模式。在2014年國際油價大幅下挫時，該模型展示了對于油價下跌的承受能力。該管理會計報表系統基本滿足了石油公司管理的實際需要。為石油石化行業提供了經典的案例，從而對管理會計的本土化提供幫助。

(五)電力行業

何祖威、胡效雷(2006)基于電廠報價決策系統的管理會計理論，提出管理會計可以成為其電廠發展的理論依據。通過對管理會計在電廠財務信息使用上深入的研究探索，結合計算機以及電廠的相關專業知識和相關制度，建立適合企業使用的全新競價上網輔助決策系統，使財務管理信息和企業日常應用系統有效結合。王銀倉、何召濱(2017)認為，國家電力投資的穩定表現要歸功于建立了以價值為基礎的先進財務管理系統：以管理會計的思想和工具為基礎，將戰略、預算、投融資、成本、績效管理和會計信息相結合，從而推動企業戰略目標的完成。

(六)醫院行業

韓斌斌、安娜、劉俊勇(2019)認為，自國務院發布《關于深化醫療衛生體制改革的意見》以來，公立醫院普遍面對的難題是怎樣去更好地提供高質量的服務，以河南省腫瘤醫院為例，詳細描述了中國情景下公立醫院構建平衡計分卡的過程和步驟，分析了在其構建過程中的問題，為其他醫院提供理論參考。張宏娟(2019)介紹了醫院精細化的管理需求可以借助管理會計工作實施，結合運營的實際情況，從資源配置、運營效率、運營效益、資源利用和醫改監督來搭建參考框架，并提出了可以通過設置財務助理和管理會計報告崗位，從而保證財務分析報告的及時性，幫助信息化系統融合財務與業務信息。

(七)其他行業

湯谷良、高晨(2007)對華潤集團、五礦集團和中化集團的管理會計應用的復合模式，通過詳盡的實地調查認為不僅在使用和借鑒西方管理工具時學習了創新理論，而且還根據自身特點對西方管理控制工具的應用和轉化進行了本地化的創新。王杰云、張忠江(2016)通過案例分析發現，冀中能源張家口礦業集團是以整體預算管理信息作為基礎，集團各單位在集團層面和礦山層面實施全面預算管理，并且取得了不錯的實踐成果。

三、當前存在的問題

(一)管理會計推廣使用

羅偉華、蔡琳娥、李沛林(2015)提出，鋼鐵企業十分看重管理會計并正在實施其在企業中的運用，可是存在上層腳步快，基層行動慢的發展不匹配問題，尤其在管理會計最終落腳點的基礎部門，在實施過程中還存在思維不清晰的問題，不知道該從哪里開始進行改進，處于觀望狀態看如何將其實施到位，管理會計在實際中的使用效果差強人意。

(二)管理會計工具方法應用

何進伸(2012)提出，傳統的國有企業績效評價體系存在以下問題：一是忽視長期效益評估;二是重視會計業績考核，對于價值評估和外部評估不夠重視;第三，評估指標基于過去的表現，而不是基于市場標準;第四，權益資本成本的確認和計量的認識不充分。夏明濤(2015)認為，上汽集團的綜合預算發展在目標管理、執行和預算管理等方面需要完善發展。

(三)管理會計本土化

由于知識屬性的限制和傳播者的意愿，中外各方很難獲取和學習使用企業競爭力的隱性知識。對于管理會計工具的簡單學習，不結合實際情況，這是不能快速提高管理能力的。戴璐、支曉強(2015)研究了山推的日本合資伙伴的管理實踐和相關管理會計方法，表明國有企業雖然得到了國際主流研究機構的認可，西方現代管理會計方法已有不同程度的介紹，但產權制度存在差異，并因此也成為了今后變革發展的問題。崔露(2016)認為，由于國有企業特殊的背景，僅僅簡單地引進國外的理論和經驗，難免會對管理會計產生排斥作用。

四、改進方法

(一)管理會計整體應用改進

孟凡利(1997)認為要想進一步發展管理會計教育，需要培養決策者和領導者的管理會計意識，提高企業的管理會計技術，使財務數據和管理會計目標相統一，需要管理會計組織的創建去促進。樓百軍(1998)提出，創新發展具備中國特色的管理會計的現代學科體系，通過增強企業內部工作的基礎，完善國有企業的管理會計，加強人員的素質培訓，促進國有企業更好地整體應用管理會計工具。古繼洪(2016)認為，管理會計工具在中國的企業尚未得到廣泛應用，要想建立起具備中國特色的管理會計理論和體系，必須要進一步的推進和落實管理會計在實務中有效發揮功能的戰略。

(二)管理會計工具方法改進

想要構建先進的管理信息系統，需要健全的市場體系和公司治理結構相結合。田淑瑩(2004)提出，國有企業需要大膽地突破在戰略管理會計基礎之上的固有思維觀念的錯誤認知，有效地將應用戰略和定位選擇作為基礎，把成本動因的選擇控制和價值鏈發展等一系列管理模式的應用作為前提，以市場需求和企業自身定位為導向，尋求其長期發展的競爭戰略優勢。陳琛、冉秋紅(2015)發現，企業應用作業成本法可以按照寶鋼和中國電信類似的前中后期的發展去分時期的研究。將完善的信息系統和管理會計的預算管理相結合，通過借助信息系統提高效率，盡可能避免人為失誤所造成的問題和風險。進一步將信息分析的精確性和及時性得到提升。李莉、馮兵、夏俊(2017)提出可以在使用數據處理工具時向“云計算”發展，將有助于預算的編制，預算的執行以及預算的控制和績效評價系統，并加強培訓和推廣過程中管理會計工具的使用。

(三)行業管理會計改進途徑

陳錫坤、張建青、劉廣生(2010)認為，基于油藏管理的新理念和現代成本管理的創新理論，企業可以構建出富有可操作性的新成本管理模型。把油田企業的運營開發結合起來發展，實現資源的合理配置和利用，實現經濟效益的最大化。侯曉靖、張樺楠(2014)使用模糊綜合評價，認為可以構建全面預算管理的輔助部門，制定合理的預算目標，提高企業執行力，進一步完善薪酬和績效結合使用的工具。

五、結語

本文通過以往學者的研究，歸納了管理會計在國有企業使用中的有效性，應用過程中存在的問題，以及管理會計實際在應用時的創新和發展，通過歸納發現：現有研究存在些許不足。首先，目前的研究傾向于預算和績效評估，對價值鏈、績效管理、管理會計報告和信息化的研究較少。實際上華潤集團、五礦集團和中化集團在管理會計應用上做得較好，值得學習。其次，現有的大多數研究只是探討單一國有企業的管理控制工具，而管理控制工具的整體化運用并不完善。最后，目前對管理會計在國有企業的應用水平缺乏系統和規范化的評估體系，這為我們未來研究提供了思路。本文認為國有企業的管理會計在未來研究時，可以將應用環境、管理會計活動、工具方法、信息和報告結合起來。通過評價指標體系的構建，對國有企業管理會計的應用水平進行評價，可以促進國有企業管理會計的進一步發展。